企業(yè)會計制度與稅法的差異分析.ppt

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企業(yè)會計制度與稅法的差異分析 稅務(wù)干部的得力助手 企業(yè)會計的良師益友 前言 隨著我國加入WTO后 我國經(jīng)濟生活的各個方面更加越來越與國際慣例結(jié)軌 財務(wù)會計也不例外 自從1998年 2001年 企業(yè)會計制度 頒布實施后 財務(wù)會計與國際慣例結(jié)軌越來越緊密 今年2月 我國又頒布了新的 會計準(zhǔn)則 它包含了1個總則 38個具體準(zhǔn)則 計劃從2007年1月1日起開始實施 但我國的稅收制度 因其具有鮮明的中國特色 既要立足我國社會主義初級階段市場經(jīng)濟的現(xiàn)實 讓市場在資源配置方面發(fā)揮主導(dǎo)作用 但也要發(fā)揮國家法規(guī)政策的宏觀調(diào)控作用 又要兼顧我國國情 人口多 底子薄 財力簿弱 需要大力加強財政收入特別是稅收收入的組織力度 同時要兼顧稅收的另一項職能 調(diào)節(jié)經(jīng)濟 防止出現(xiàn)社會分配不公 而出現(xiàn)兩級分化 因此 我國稅收法規(guī)政策與財務(wù)會計制度保持了適度分離 但隨著企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的拓展和稅收管理的需要 特別是年度 企業(yè)所得稅納納稅申報表 的使用 尤其是其中大量附表的使用 使得納稅申報和稅收檢查呈現(xiàn)出越來越復(fù)雜的局面 從而使得研究財務(wù)會計與稅收法規(guī)之間的差異成為必然 成為稅務(wù)部門 稅務(wù)工作者的一項不可或缺的工作 為了提高我局稅收管理人員 稽查人員和納稅申報輔導(dǎo)人員的工作技能和業(yè)務(wù)水平 根據(jù)黔江區(qū)國家稅務(wù)局的安排 我結(jié)合自己2005年在重慶市國稅局在培訓(xùn)中心開設(shè)的科所長培訓(xùn)班學(xué)習(xí)時劉海艷老師授課內(nèi)容和她今年在稅收管理員培訓(xùn)班上的授課內(nèi)容 以及我在今年5 7月在西南大學(xué)全市國稅系統(tǒng)財務(wù)會計 與稅收理論高級研修班李巒松老師的授課內(nèi)容 參考了一系列相關(guān)書籍 資料 查閱不少文件 主要參考文獻(xiàn)附書后 經(jīng)過四個多月的潛心研究 精心準(zhǔn)備 終于凝成此稿 在稿中 我嚴(yán)格按照國家稅務(wù)總局頒發(fā)的 全國稅務(wù)系統(tǒng)稅收管理人員培訓(xùn)大綱 中對該部分的相關(guān)要求 進(jìn)行了全面系統(tǒng)的闡述 并對 大綱 中沒有列舉的內(nèi)容也附帶進(jìn)行了闡述 作了分類說明 力求盡量做到結(jié)構(gòu)嚴(yán)緊 表述準(zhǔn)確 內(nèi)容豐富 業(yè)務(wù)詳盡 覆蓋全面 滿足所需 為廣大納稅人進(jìn)行納稅申報 稅務(wù)人員開展納稅輔導(dǎo)稅務(wù)和進(jìn)行納稅檢查而貢獻(xiàn)自己的一份力量 由于水平有限 加上時間倉促 稿中不足之處 盡請不吝批評指正 董拓2006年11月于重慶黔江 第一章會計制度與稅收制度原則的差異分析 第一節(jié) 我國目前的會計制度體系1 第一層次 會計法 中華人民共和國會計法 是我國會計工作的基本法規(guī) 是我國會計法規(guī)的母法 1985年1月21日通過 中華人民共和國主席令21號公布 自1985年5月1日起施行 1993年12月通過第一次修訂 1999年10月31日通過第二次修訂 新 會計法 于2000年7月1日起執(zhí)行 2 第二層次 企業(yè)財務(wù)會計報告條例 國務(wù)院2000 06 21公布 2001 01 01執(zhí)行 修訂1992年制定的 企業(yè)會計準(zhǔn)則 所規(guī)定的會計要素的定義 明確在無法律規(guī)定的前提下 企業(yè)可以根據(jù)會計原則選擇會計方法 3 第三層次 部門規(guī)章性的會計核算制度 辦法包括具體會計準(zhǔn)則 分行業(yè)會計制度 財務(wù)通則 分行業(yè)財務(wù)制度 特殊業(yè)務(wù)會計核算辦法 二 會計準(zhǔn)則及企業(yè)會計制度 這是具有中國特色的雙軌并行體系 二者內(nèi)容比較一致 會計準(zhǔn)則更具國際特色 而企業(yè)會計制度更符合我國財會人員的習(xí)慣 具有更好的操作性 1 會計準(zhǔn)則會計準(zhǔn)則是進(jìn)行會計核算工作的規(guī)范 會計規(guī)范的目的 1 是指導(dǎo)那些編制財務(wù)報表的人 告訴他們?nèi)绾握_處理每一筆會計事項 2 是保護外部相關(guān)人員的權(quán)益 使會計信息真實可比 有利于他們做出正確的決策 我國會計準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu) 我國的會計準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個層次 基本會計準(zhǔn)則是進(jìn)行會計核算工作必須共同遵守的基本要求 它體現(xiàn)了會計核算的基本規(guī)律 具體會計準(zhǔn)則是根據(jù)基本準(zhǔn)則的要求 對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理所做出具體規(guī)定的準(zhǔn)則 基本準(zhǔn)則的內(nèi)容 基本前提一般原則會計要素會計報表 具體準(zhǔn)則頒布情況 2006年2月15日我國財政部發(fā)布39項企業(yè)會計準(zhǔn)則 這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求 與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系得到正式建立 我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系 是由1項基本準(zhǔn)則 38項具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成的 會計準(zhǔn)則體系從過去偏重工商企業(yè)的17項準(zhǔn)則擴展到橫跨金融 保險 農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域的39項準(zhǔn)則 覆蓋了企業(yè)的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù) 填補了我國市場經(jīng)濟條件下新型經(jīng)濟業(yè)務(wù)會計處理規(guī)定的空白 企業(yè)會計準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在上市公司施行 力爭在不長時間內(nèi) 在所有大中型企業(yè)執(zhí)行 企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號 存貨企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號 長期股權(quán)投資企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號 投資性房地產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號 固定資產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號 生物資產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號 無形資產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號 非貨幣性資產(chǎn)交換企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號 資產(chǎn)減值企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號 職工薪酬企業(yè)會計準(zhǔn)則第10號 企業(yè)年金基金企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號 股份支付企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號 債務(wù)重組企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號 或有事項 企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號 收入企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號 建造合同企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號 政府補助企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號 借款費用企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號 所得稅企業(yè)會計準(zhǔn)則第19號 外幣折算企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號 企業(yè)合并企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號 租賃企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號 金融工具確認(rèn)和計量企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號 套期保值企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號 原保險合同企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號 再保險合同 企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號 石油天然氣開采企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號 會計政策 會計估計變更和差錯更正企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號 財務(wù)報表列報企業(yè)會計準(zhǔn)則第31號 現(xiàn)金流量表企業(yè)會計準(zhǔn)則第32號 中期財務(wù)報告企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號 合并財務(wù)報表企業(yè)會計準(zhǔn)則第34號 每股收益企業(yè)會計準(zhǔn)則第35號 分部報告企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號 關(guān)聯(lián)方披露企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號 金融工具列報企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號 首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則 相關(guān)具體內(nèi)容見我局辦稅服務(wù)廳網(wǎng)頁 學(xué)習(xí)園地 相關(guān)知識 欄目 二 會計制度 會計制度是進(jìn)行會計工作所遵循的規(guī)則 方法和程序的總稱 我國會計制度是國家財政部門通過一定的行政程序制定的 具有一定強制性的會計規(guī)范的總稱 會計制度由 企業(yè)會計制度 小企業(yè)會計制度 和 金融企業(yè)會計制度 三部分構(gòu)成 三 企業(yè)會計制度已發(fā)布的 企業(yè)會計制度 財會 2000 25號 在執(zhí)行時間上沒有要求一步到位 目前適用范圍 股份有限公司 2001年1月1日外商投資企業(yè) 2002年1月1日2003年以后新辦企業(yè) 除小企業(yè)和金融企業(yè) 2005年底前所有國有企業(yè)執(zhí)行 企業(yè)會計制度 較之13套行業(yè)會計制度的變化 1 更加謹(jǐn)慎 2 增加了實質(zhì)重于形式的原則 3 統(tǒng)一了行業(yè)制度 4 與稅收政策適度分離 5 需要會計更多的職業(yè)判斷等 2 金融企業(yè)會計制度 財會 2001 49號目前適用范圍 上市金融保險公司 2002年1月1日外商投資金融企業(yè) 2002年1月1日 金融企業(yè)會計制度 證券公司會計科目和會計報表 財會 2003 32號 2004 1 1起在證券公司實行財政部關(guān)于印發(fā) 保險中介公司會計核算辦法 的通知財 財會 2004 10號 2005 1 1 起執(zhí)行 3 小企業(yè)會計制度 財會 2004 2號 于2005年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)執(zhí)行 認(rèn)定小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn) 不對外籌集資金 經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè) 即 1 不公開發(fā)行股票或債券 2 符合 中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定 國經(jīng)貿(mào) 2003 143號 具體規(guī)定如下 屬于以下三種情況的小企業(yè) 不執(zhí)行或可以不執(zhí)行 小企業(yè)會計制度 1 以個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè) 2 集團公司內(nèi)部的小企業(yè) 3 選擇執(zhí)行 企業(yè)會計制度 的小企業(yè) 二 新制度 新準(zhǔn)則對稅收的影響 1 新制度 具體準(zhǔn)則實施后從報表上解決納稅依據(jù)更加困難 2 為稅收征管和稅務(wù)稽查提供了更多的會計信息 確認(rèn) 計量 記錄 披露 3 有助于推進(jìn)稅收制度和會計制度的改革 第二節(jié) 會計在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)中應(yīng)遵循的原則 一 衡量會計信息質(zhì)量的一般原則 6項 客觀性原則 以客觀發(fā)生的交易或事項為依據(jù) 相關(guān)性原則 提供的信息與企業(yè)相關(guān) 能滿足經(jīng)營和核算需要 可比性原則 會計核算處理方法合規(guī) 口徑一致 一致性原則 會計核算方法前后各期保持一致 及時性原則 會計核算應(yīng)及時 不得提前或延后 明晰性原則 會計核算和報表編制清晰明了 二 會計確認(rèn)和計量的一般原則 4項 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則 配比原則 歷史成本原則 劃分收益性支出和資本性支出的原則 三 起修正作用的一般原則 謹(jǐn)慎性原則 不得多計資產(chǎn)或收益 少計負(fù)債或費用 不得設(shè)置秘密準(zhǔn)備 重要性原則 對交易或者事項應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度 采取不同的核算方式 對資產(chǎn) 負(fù)債 損益有重大影響 按規(guī)定處理 充分披露 其它粗略 根據(jù)職業(yè)判斷 實質(zhì)重于形式的原則 按照經(jīng)濟實質(zhì)而非法律形式 第三節(jié) 稅法在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)中遵循的原則 一 增值稅 消費稅遵循的原則 1 實行普遍征收 道道征收的原則 每流轉(zhuǎn)一環(huán)節(jié) 原則上應(yīng)征收一道稅款 2 應(yīng)稅貨物應(yīng)當(dāng)用于應(yīng)稅項目的原則 這樣才出現(xiàn)了 視同銷售 和增值稅中的 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 二 企業(yè)所得稅遵循的原則 稅前扣除 大綱上要求掌握 1 真實合法原則 真實是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù) 合法是指符合國家稅收規(guī)定 其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的 以稅收法規(guī)規(guī)定為準(zhǔn) 2 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則 即納稅人應(yīng)在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認(rèn)扣除 3 配比原則 即納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除 納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除 4 相關(guān)性原則 即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得的收入相關(guān) 5 確定性原則 即納稅人可扣除的費用不論何時支付 其金額必須是確定的 6 合理性原則 即納稅人可扣除費用的計算和分配方法應(yīng)符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例 7 區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出原則 凡支出的效益僅及于本年度 或一個營業(yè)周期 的 應(yīng)作為收益性支出 凡支出的效益及于幾個會計年度 或幾個營業(yè)周期 的 應(yīng)作為資本性支出 資本性支出不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除 必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊 攤銷或計入有關(guān)投資的成本 8 歷史成本原則 納稅人的存貨 固定資產(chǎn) 無形資產(chǎn)和投資等各項資產(chǎn)成本的確定應(yīng)以取得財產(chǎn)時的實際成本計量 納稅人發(fā)生合并 分立和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整等改組活動 有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認(rèn)實現(xiàn)的 可按經(jīng)評估確認(rèn)后的價值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本 第四節(jié) 稅收制度原則與會計制度原則的差異分析 一 兩者產(chǎn)生差異的主要因素兩者產(chǎn)生差異 使會計制度與稅法保持適當(dāng)分離的必然性 主要有以下因素 一 兩者制定實施的目的不同 會計制度 為了真實 完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況 經(jīng)營業(yè)績以及現(xiàn)金流量的全貌 為投資人 債權(quán)人 政府及其有關(guān)部門和社會公眾以及其它會計報表使用者提供決策有用的信息 稅法 取得財政收入 調(diào)節(jié)經(jīng)濟和社會發(fā)展 保護納稅人合法權(quán)益 二 兩者的基本前提不完全相同 會計 1 會計主體 可以是法律主體 也可以是經(jīng)濟主體 但納稅主體原則上應(yīng)是法律主體 但也有例外 如總分公司并非都是法律主體 但都是納稅主體 2 持續(xù)經(jīng)營3 會計分期4 貨幣計量 三 兩者遵循的原則不完全相同 會計應(yīng)遵循 十三大原則 而稅法根據(jù)需要有所變化 1 會計普遍遵循謹(jǐn)慎性原則 稅法很少承認(rèn)謹(jǐn)慎性原則 如在企業(yè)八大減值準(zhǔn)備中 稅法只承認(rèn)了壞帳準(zhǔn)備 對其它均不予承認(rèn) 而以實際發(fā)生為準(zhǔn) 2 會計普遍遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制 稅法強調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制 但有時規(guī)定是收付實現(xiàn)制 如 不能實行預(yù)提費用先行扣除 對或有負(fù)債只是在實際發(fā)生時才予以確認(rèn) 對取得的非防偽稅控系統(tǒng)開具的發(fā)票的進(jìn)項稅額必須在付款或入庫后才能抵扣稅款 國稅發(fā) 1995 15號和國稅發(fā) 2003 17號兩文件結(jié)合 3 會計強調(diào)客觀性原則 規(guī)定凡是發(fā)生的費用均應(yīng)在帳上列支 但稅法對某些費用采取 限額據(jù)實 包括限定數(shù)額和限定比例 的扣除原則 4 會計上強調(diào)真實性原則 對一些費用只能列支其實際支出 而稅法為了調(diào)節(jié)經(jīng)濟 體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策 規(guī)定了一些項目可以加計扣除 如技術(shù)開發(fā)費 5 會計上注重信息反映的全面性 系統(tǒng)性 對漏記 漏提的費用 折舊可以補提 而稅法為了防止納稅人人為調(diào)節(jié)利潤 規(guī)定不能補扣 6 會計上對實質(zhì)重于形式的原則看得非常重要 而稅法在重視這一原則的同時 為了保持稅負(fù)公平 防止納稅人特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)采取轉(zhuǎn)移資產(chǎn)等方式避稅 對少數(shù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)也采取法律要件方式進(jìn)行規(guī)范 如 實物性的股權(quán)分配 投資 捐贈等 7 會計上重視重要性原則 要求分清事項的重要性與非重要性 再進(jìn)行處理 不少地方重要性項目與非重要性項目的處理方法不同 如 會計差錯更正 但稅法強調(diào)應(yīng)收盡收 不分重要性與非重要性 只要涉及稅收的 都應(yīng)當(dāng)納入征稅范圍 都應(yīng)當(dāng)征稅 8 稅法在流轉(zhuǎn)稅銷售額 營業(yè)額 的確認(rèn) 進(jìn)項稅額扣除 所得稅收入確認(rèn)以及稅前列支與扣除等方面的原則不同 大綱上要求掌握 1 流轉(zhuǎn)稅銷售額 營業(yè)額 的確認(rèn)原則 流轉(zhuǎn)稅 包括增值稅 營業(yè)稅 消費稅以及相應(yīng)的附加稅費 關(guān)于都規(guī)定了全面確認(rèn)的原則 如 增值稅 營業(yè)稅和消費稅的計稅依據(jù)是納稅人向購買方 或接受勞務(wù)方 收取的銷售額 營業(yè)額 包括了向購買方收取的全部價款和價外費用 價外費用包括 向購買方收取的手續(xù)費 補貼 基金 集資費 返還利潤 獎勵費 違約金 延期付款利息 包裝費 包裝物租金 儲備費 優(yōu)質(zhì)費 運輸裝卸費 代收款項 代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費 但下列項目不包括在內(nèi) A 向購買方收取的銷項稅額 B 受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅 C 同時符合以下條件的代墊運費 a 承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方的 b 納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的 凡是價外費用 無論會計制度規(guī)定如何核算均應(yīng)并入銷售額計算應(yīng)納稅額 此外 對視同銷售行為也應(yīng)當(dāng)納入征稅范圍 2 進(jìn)項稅額扣除原則 A 憑票扣除原則納稅人原則上必須憑借所取得的增值稅專用發(fā)票 海關(guān)完稅憑證 農(nóng)業(yè)產(chǎn)品和廢舊物資收購發(fā)票或普通發(fā)票 運輸發(fā)票等憑證抵扣稅款 只有納稅人丟失了利用增值稅防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票 開票方進(jìn)行了抄報稅的情況除外 納稅人丟失了利用增值稅防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票后的處理方法 一般納稅人丟失防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票 如果該發(fā)票丟失前已通過防偽稅控認(rèn)證系統(tǒng)的認(rèn)證 購貨單位可憑銷貨單位出具的丟失發(fā)票的存根聯(lián)復(fù)印件及銷貨方所在地主管稅務(wù)機關(guān)出具 增值稅一般納稅人丟失防偽稅控開具增值稅專用發(fā)票已抄報稅證明單 經(jīng)購貨單位主管稅務(wù)機關(guān)審核批準(zhǔn)后 作為增值稅進(jìn)項稅額抵扣的合法憑證抵扣進(jìn)項稅額 一般納稅人丟失防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票 如果該發(fā)票丟失前未通過防偽稅控認(rèn)證系統(tǒng)的認(rèn)證 購貨單位應(yīng)憑銷貨單位出具的丟失發(fā)票的存根聯(lián)復(fù)印件到主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行認(rèn)證 購貨單 位應(yīng)憑銷貨單位出具的丟失發(fā)票的存根聯(lián)復(fù)印件到主管稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行認(rèn)證 認(rèn)證通過后可憑該發(fā)票復(fù)印件及銷貨方所在地主管稅務(wù)機關(guān)出具的 增值稅一般納稅人丟失防偽稅控開具增值稅專用發(fā)票已抄報稅證明單 經(jīng)購貨單位主管稅務(wù)機關(guān)審核批準(zhǔn)后 作為增值稅進(jìn)項稅額抵扣的合法憑證抵扣進(jìn)項稅額 國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人丟失防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票有關(guān)稅務(wù)處理問題的通知 國稅發(fā) 2002 10號 上述情況 是針對特殊情況在避免稅收流失的情況下作出的特殊處理方式 但也需要相應(yīng)發(fā)票的復(fù)印件 因此 不能從整體上改變憑票抵扣的原則 B 必須與目前我國增值稅類型相符目前 我國實行的是生產(chǎn)型增值稅 其顯著特點是納稅人購入固定資產(chǎn)一般不允許抵扣稅款 只有少數(shù)特殊情況例外 A 納稅人購買的防偽稅控系統(tǒng) B 東北地區(qū)一般納稅人購買的固定資產(chǎn) C 抵扣稅款的貨物或勞務(wù)應(yīng)當(dāng)用于應(yīng)稅項目的原則 下列情況不予抵扣進(jìn)項稅額 A 用于非應(yīng)稅項目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù) B 用于免稅項目的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù) C 用于集體福利或者個人消費的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù) 上述情況不予抵扣稅款 是實行源泉控制手段 防止納稅人抵扣稅款后改變應(yīng)稅貨物或勞務(wù)的用途 而導(dǎo)致稅收流失 對已經(jīng)抵扣稅款的要作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理 D 對損失中正常損失允許抵扣 對非正常損失不允許低扣的原則 下列情況不允許抵扣稅款 A 非正常損失的購進(jìn)貨物 B 非正常損失的在產(chǎn)品 產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù) 稅法這一原則既體現(xiàn)了實事求是的精神 又體 現(xiàn)了國家鼓勵納稅人加強經(jīng)營管理的精神 同時表明國家不與納稅人共同承擔(dān)經(jīng)營中的額外風(fēng)險 E 經(jīng)濟業(yè)務(wù)真實可靠的原則 目前 對納稅人取得的增值稅專用發(fā)票實行 先認(rèn)證 后抵扣 不認(rèn)證 不抵扣 本月認(rèn)證 次月申報抵扣 的制度 對 四小票 在辦理納稅申報時除了需要報送相應(yīng)的清單外 還要報送電子數(shù)據(jù) 以及對輔導(dǎo)期一般納稅人可以用來抵扣稅款的票據(jù)的抵扣時間推遲一個月 等到增值稅防偽稅控稽核子系統(tǒng)的稽核結(jié)果出來顯示數(shù)據(jù)無誤后 才允許抵扣稅款的制度 都是這一原則在實際工作中的具體運用和體現(xiàn) 3 企業(yè)所得稅收入確認(rèn)原則 A 普遍確認(rèn)原則企業(yè)所得稅的稅基采用了收入總額的概念 納入企業(yè)所得稅的 收入 包括以下幾個方面 生產(chǎn) 經(jīng)營收入 財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入 利息收入 租賃收入 特許權(quán)使用費收入 股息收入 其他收入 在上述 收入總額 中既包括了納稅人的 主營業(yè)務(wù)收入 也包含了 其它業(yè)務(wù)收入 營業(yè)外收入 投資收益 補貼收入 等 B 比照確認(rèn)的原則 對減免或返還的流轉(zhuǎn)稅 含即征既退 先征后退 的稅款 除國務(wù)院 財政部 國家稅務(wù)總局規(guī)定有指定用途的不征稅的外 都應(yīng)當(dāng)作為收入并入利潤征收企業(yè)所得稅 納稅人接受捐贈的資產(chǎn) 包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn) 都應(yīng)當(dāng)作為收入計算繳納所得稅 教育費附加返還款 包裝物押金以及因債權(quán)人原因無法支付的應(yīng)付款等也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入 計算繳納企業(yè)所得稅 納稅人在非貨幣性交易過程中涉及補價的 收到補價方也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入 計算繳納企業(yè)所得稅 對視同銷售也確認(rèn)為收入 C 對部分非常業(yè)務(wù)采取特定方法確認(rèn)收入的原則 如對分期收款方式銷售商品的 采取按合同約定的購買人應(yīng)付價款的日期確定銷售收入的實現(xiàn) 對建筑 安裝 裝配工程和提供勞務(wù)以及為其它企業(yè)加工 制造大型機械設(shè)備 船舶等持續(xù)時間超過1年的 采取按照完工進(jìn)度或者完工的工作量來確認(rèn)收入的實現(xiàn)等等 二 兩者產(chǎn)生差異的處理原則 1 在進(jìn)行會計核算時 所有企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵守會計制度的相關(guān)要求 進(jìn)行會計要素的確認(rèn) 計量與記錄 不得違反會計制度 2 在完成納稅義務(wù)時 必須按照稅法的要求進(jìn)行 如果會計賬務(wù)處理與稅法規(guī)定不一致 應(yīng)按照稅法的規(guī)定 采取相應(yīng)的方法調(diào)整 完成納稅義務(wù) 關(guān)于企業(yè)財務(wù)制度與稅收法規(guī)不一致情況下處理意見的函 財政部財商字 1998 74號 三 兩者產(chǎn)生差異的處理辦法 一 總體原則要求 1 無論是納稅人發(fā)現(xiàn)的 還是稅務(wù)部門檢查發(fā)現(xiàn)的 無論是當(dāng)年發(fā)現(xiàn)的 還是以后年度發(fā)現(xiàn)的 無論調(diào)整事項涉及損益 還是不涉及損益 都應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定進(jìn)行帳務(wù)調(diào)整 因為如果不進(jìn)行帳務(wù)調(diào)整 一方面是將加大下次檢查的工作量 另一方面是可能出現(xiàn)對稅款重征或漏征現(xiàn)象 2 帳務(wù)調(diào)整從整體上講 總體上屬于 企業(yè)會計準(zhǔn)則 中會計差錯更正的范疇 原則上應(yīng)按照 企業(yè)會計準(zhǔn)則 中 會計政策 會計估計變更和 會計差錯更正 會計估計變更和會計差錯更正 2006新準(zhǔn)則第28號 規(guī)定進(jìn)行調(diào)整 因部分業(yè)務(wù)涉及稅務(wù)處理規(guī)定的 應(yīng)同時符合稅收法規(guī)的特殊規(guī)定 3 除了在帳務(wù)上進(jìn)行處理外 在納稅申報表上也應(yīng)如實反映 4 對有關(guān)差異 可能涉及多期帳務(wù) 為了保障數(shù)據(jù)的前后連貫 因此需要建立臺帳進(jìn)行登記處理 二 具體處理辦法 1 帳務(wù)上處理 1 對于發(fā)現(xiàn)屬于本年度的 應(yīng)當(dāng)調(diào)整本年相關(guān)項目 具體為沖減差錯科目或增加遺漏項目 2 對于發(fā)現(xiàn)屬于以前年度的 因為跨年 以前年度帳務(wù)已經(jīng)結(jié)平 對涉及損益的部分 通過 以前年度損益調(diào)整 帳戶來代替原有的損益類帳戶 并對留存收益 包括盈余公積和未分配利潤 進(jìn)行調(diào)整 2 納稅申報表中的處理 若納稅人對自查出來的差異以及由此產(chǎn)生的應(yīng)納稅款 應(yīng)填報納稅申報表 將差異導(dǎo)致的應(yīng)交增值稅列入增值稅申報表中 視同銷售 欄或 進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 欄 應(yīng)將差異導(dǎo)致的應(yīng)交消費稅列入消費稅申報表中 銷售額 欄 這也是目前消費稅納稅申報表值得修改的地方 將企業(yè)所得稅納稅調(diào)整金額反映在年度納稅申報表及附表中 主表主要欄目有 第14行 第18行以及第25 第29行 另外加上附表調(diào)整 若是稅務(wù)機關(guān)檢查出來的 應(yīng)出具 稅務(wù)處理決定書 或 稅務(wù)結(jié)算結(jié)論 等文書 詳細(xì)表述原因 計稅依據(jù) 應(yīng)納稅額等 3 后續(xù)處理事項 納稅人繳納稅款后 應(yīng)分不同的稅種進(jìn)行后續(xù)處理 A 對增值稅 因其屬于價外稅 在主營業(yè)務(wù)收入中沒有包含增值稅 故企業(yè)所得稅稅前扣除也不應(yīng)當(dāng)包含增值稅 增值稅不構(gòu)成稅前扣除項目 但對視同銷售等業(yè)務(wù)會計處理中涉及損益的除外 B 對消費稅和除增值稅以外的流轉(zhuǎn)稅費 因其是價內(nèi)稅 在主營業(yè)務(wù)收入中包含這些稅費 因此 應(yīng)繳納的稅費都構(gòu)成企業(yè)所得稅的稅前扣除項目 在 主營營業(yè)務(wù)稅金及附加 其他業(yè)務(wù)支出 營業(yè)外支出 等科目中反映 并作為企業(yè)所得稅稅前扣除的項目 C 對企業(yè)所得稅 因目前對所得稅的扣除實行費用法 故應(yīng)繳納的的企業(yè)所得稅構(gòu)成企業(yè)所得稅的稅前扣除項目 在 所得稅 科目中反映 但如果上述稅費 正常的增值稅除外 如果涉及跨年度的 因上年帳務(wù)已經(jīng)結(jié)平 應(yīng)當(dāng)以 以前年度損益調(diào)整 來代替成本和稅費支出科目 附 增值稅納稅檢查帳務(wù)調(diào)整方法增值稅檢查后 應(yīng)設(shè)立 應(yīng)交稅金 增值稅檢查調(diào)整 專門帳戶 凡檢查后應(yīng)調(diào)減帳面進(jìn)項稅額或調(diào)增銷項稅額和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額 借記有關(guān)科目 貸記本科目 凡檢查后應(yīng)調(diào)增帳面進(jìn)項稅額或調(diào)減銷項稅額和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額 借記本科目 貸記有關(guān)科目 經(jīng)過調(diào)整后 應(yīng)結(jié)出本帳戶的余額 并對該帳戶余額進(jìn)行如下處理 轉(zhuǎn)入留抵稅額或作未交稅金 并將原留抵或未交稅金帳戶結(jié)平 1 若余額在借方 全部視同留抵進(jìn)項稅額 按借方余額數(shù) 借記 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項稅額 科目 貸記本科目 單獨留抵 2 若余額在貸方 且 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 帳戶無余額 按貸方余額數(shù) 借記本科目 貸記 應(yīng)交稅金 未交增值稅 科目 單獨應(yīng)交 3 若本帳戶余額在貸方 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 帳戶有借方余額 且該余額等于或者大于 應(yīng)交稅金 增值稅檢查調(diào)整 帳戶的貸方余額 應(yīng)按貸方余額數(shù) 借記本科目 貸記 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 科目 沖減后留抵 4 若本帳戶余額在貸方 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 帳戶有借方余額 但該余額小于 應(yīng)交稅金 增值稅檢查調(diào)整 帳戶的貸方余額 應(yīng)將這兩個帳戶余額沖出 其差額貸記 應(yīng)交稅金 未交增值稅 科目 沖減后應(yīng)交 國家稅務(wù)總局 增值稅檢查調(diào)帳方法 例 某市國稅機關(guān)2006年3月對超立公司 增值稅一般納稅人 適用增值稅稅率17 適用企業(yè)所得稅稅率15 2005年的納稅情況進(jìn)行檢查發(fā)現(xiàn) 該公司2005年10月28日的會計憑證上有這樣一筆帳務(wù) 借 營業(yè)外支出40 000貸 庫存商品40 000會計憑證上的的 摘要 欄為 送主要客戶和主管部門王牌彩電8臺 經(jīng)詢問主辦會計和經(jīng)辦人員 確實屬于捐贈商品 經(jīng)查當(dāng)月類似賬務(wù) 發(fā)現(xiàn)當(dāng)月同樣商品市場銷售價 含稅 為5500元 臺 當(dāng)年增值稅繳納完畢 另外 檢查發(fā)現(xiàn) 該公司補提因2004年該提未提 的折舊30000元 未在年度企業(yè)所得稅申報表及附表中調(diào)整 企業(yè)所得稅采取應(yīng)付稅款法 當(dāng)年 該公司當(dāng)年盈利100000元 按照稅后利潤的10 提取法定盈余公積金 按照稅后利潤的5 提取公益金 會計處理分析 第一筆業(yè)務(wù)正確的會計處理應(yīng)為 借 營業(yè)外支出 捐贈支出46393 16貸 庫存商品 王牌彩電40000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 6393 16第二筆業(yè)務(wù)的會計處理沒有錯誤 影響稅收分析 1 第一項業(yè)務(wù)影響增值稅和企業(yè)所得稅A 增值稅方面 該項業(yè)務(wù)屬于無償捐贈 按照 增值稅暫行條例實施細(xì)則 第四條的規(guī)定 應(yīng)按照視同銷售處理 根據(jù) 增值稅暫行條例實施細(xì)則 第十六條規(guī)定 應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)月的銷售價格計算交納增值稅 應(yīng)交增值稅 5500 8 1 17 17 6393 16 元 B 企業(yè)所得稅方面 該筆業(yè)務(wù)致使該公司少計收入37606 84元 即 5500 8 1 17 37606 84 2 第二筆業(yè)務(wù)影響企業(yè)所得稅 根據(jù) 關(guān)于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知 財稅 1996 79號 文件第一條的規(guī)定 企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計未計扣除項目 包括各類應(yīng)計未計費用 應(yīng)提未提折舊等 不得移轉(zhuǎn)以后年度補扣 該筆業(yè)務(wù)對企業(yè)所得稅的影響 多扣除30000元通過上述第一筆和第二筆兩筆業(yè)務(wù) 對企業(yè)所得稅的共同影響為 減少應(yīng)納稅所得額 67606 84元 即 減少收入37606 84元 增加扣除30000元 影響帳務(wù)分析 因企業(yè)所得稅的影響對帳務(wù)的影響如下 2005年因減少應(yīng)納稅所得額 67606 84 少計所得稅10141 03 15 多計凈利潤57465 81 多提法定盈余公積金5746 58 10 多提法定公益金2873 29 5 帳務(wù)調(diào)整 1 涉及增值稅方面 借 以前年度損益調(diào)整6393 16貸 應(yīng)交稅金 增值稅檢查調(diào)整6393 16 借 應(yīng)交稅金 增值稅檢查調(diào)整6393 16貸 應(yīng)交稅金 未交增值稅6393 162 涉及企業(yè)所得稅方面 借 以前年度損益調(diào)整10141 03貸 應(yīng)交稅金 應(yīng)交所得稅10141 033 涉及除所得稅以外的損益方面 調(diào)整利潤分配 包括法定盈余公積金和公益金 借 盈余公積8619 87 即 5746 58 2873 29 貸 利潤分配 未分配利潤8619 87 第二章收入確認(rèn)的差異 1 收入的概念 企業(yè)會計準(zhǔn)則 中的收入是指 企業(yè)在日常活動中形成的 會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的 與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入 這里的 收入 是一個大的概念 它包括商品銷售收入 勞務(wù)收入 利息收入 使用費收入 租金收入 股利收入等 但不包括為第三方或客戶代收的款項 2 收入的特點 1 收入從企業(yè)的日?；顒又挟a(chǎn)生 而不是從偶發(fā)的交易或事項中產(chǎn)生 2 收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加 也可能表現(xiàn)為負(fù)債的減少 或者兩者兼而有之 3 收入能導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加 3 收入的計量 收入只有當(dāng)經(jīng)濟利益很可能流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負(fù)債減少 且經(jīng)濟利益的流入額能夠可靠地計量時才能予以確認(rèn) 4 收入的分類 按收入的性質(zhì)分 銷售商品收入 提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入 按企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次分 主營業(yè)務(wù)收入和其它業(yè)務(wù)收入 第一節(jié)商品銷售收入確認(rèn)的差異分析 一 會計制度中關(guān)于商品銷售收入的確認(rèn)條件 銷售商品收入同時滿足下列條件的 才能予以確認(rèn) 企業(yè)己將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán) 也沒有對己售出的商品實施有效控制 收入的金額能夠可靠計量 相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 相關(guān)的 己發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計量 這是2006年新版 企業(yè)會計準(zhǔn)則 的規(guī)定 舊版規(guī)定為四條 與小企業(yè)會計準(zhǔn)則一致 新準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則中的 相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量 一條分解成兩條 將兩者分別表述 但實質(zhì)內(nèi)容未變 二 稅法關(guān)于商品銷售收入的規(guī)定 增值稅 消費稅和企業(yè)所得稅關(guān)于商品銷售收入沒有作出具體規(guī)定 增值稅 消費稅的計稅基礎(chǔ)是不含稅銷售額 對銷售額規(guī)定為 銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用 同時 對納稅義務(wù)發(fā)生時間 規(guī)定了一個總體原則 即 銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù) 為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天 同時 針對結(jié)算方式的不同作了不同規(guī)定的規(guī)定 具體為 1 采取直接收款方式銷售貨物 不論貨物是否發(fā)出 均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù) 并將提貨單交給買方的當(dāng)天 2 采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物 為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天 3 采取賒銷和分期收款方式銷售貨物 為按合同約定的收款日期的當(dāng)天 4 采取預(yù)收貨款方式銷售貨物 為貨物發(fā)出的當(dāng)天 5 委托其他納稅人代銷貨物 為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天 6 銷售應(yīng)稅勞務(wù) 為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)的當(dāng)天 7 納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為 為貨物移送的當(dāng)天 企業(yè)所得稅采取列舉的方式 列出了收入的各種方式 其中包含商品銷售收入 三 兩者的差異分析 1 兩者對收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不同 會計制度中對商品銷售收入的確認(rèn)原則非常嚴(yán)格 體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則 主要是為了真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況 經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量 體現(xiàn)了對風(fēng)險的防范和避免虛增企業(yè)利潤 稅法對商品銷售收入的規(guī)定相對寬泛 更加注重收入的實現(xiàn)形式和其法律外在方式 因此有些事項對會計方面來說 可能不作為收入反映 而在稅收方面只要是取得了貨款或者索取貨款的權(quán)利 都要作為收入反映 例 甲企業(yè)為推銷一項新產(chǎn)品 規(guī)定凡購買該產(chǎn)品均有一個月的試用期 不滿意的一個月內(nèi)予以退貨 在本例中 盡管甲企業(yè)已將商品售出 也已經(jīng)收到價款 但由于是新產(chǎn)品 無法估計退貨的可能性 商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上并未轉(zhuǎn)移到購買方 根據(jù)會計制度規(guī)定 故該企業(yè)在商品售出時不能確認(rèn)收入的實現(xiàn) 只有當(dāng)購買方真正正式接受了商品時或者退貨期滿時 才能確認(rèn)收入 納稅人應(yīng)作如下會計處理 商品發(fā)出時 借 發(fā)出商品貸 庫存商品 如果發(fā)生退貨或因質(zhì)量等問題對方不購買 作相反的會計處理 收到款項 作如下會計處理 借 銀行存款 或現(xiàn)金 貸 主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 結(jié)轉(zhuǎn)成本 作如下會計處理 借 主營業(yè)務(wù)成本貸 發(fā)出商品但稅法規(guī)定 上述行為 因該企業(yè)取得了索取貨款的權(quán)利 應(yīng)當(dāng)在取得貨款時確認(rèn)收入 2 兩者對商業(yè)折扣的處理不同 會計對商業(yè)折扣按照實際收取的價款確認(rèn)銷售收入 但稅法為了保障進(jìn)項稅額抵扣的準(zhǔn)確性而規(guī)定 如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的 可以按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅 如果將折扣額另開發(fā)票的 無論納稅人在財務(wù)上如何處理 均不得從銷售額中減除折舊額 同時 對折扣商業(yè) 即商業(yè)折扣 僅限于價格折扣 對實物折扣 應(yīng)作視同銷售計算增值稅 3 兩者對收入大小的確認(rèn)不同 會計上對收入的確認(rèn)不包括價外費用和視同銷售 而稅法上包含這兩者 除此之外 商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量 銷售額掛鉤 如以一定比例 金額 數(shù)量計算 的各種返還收入 均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅金 應(yīng)沖減進(jìn)項稅金的計算公式調(diào)整為 當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項稅金 當(dāng)期取得的返還資金 1 所購貨物適用增值稅稅率 所購貨物適用增值稅稅率 國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知 國稅發(fā) 2004 136號文件 注 上述文件的征稅范圍 計算方法與1997年10月頒布的關(guān)于平銷行為征稅的文件 國稅發(fā) 1997 167號 文件上規(guī)定的有所區(qū)別 舊文件關(guān)于平銷行為征稅的計算公式為 當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項稅金 當(dāng)期取得的返還資金 所購貨物適用增值稅稅率 第四節(jié)視同銷售業(yè)務(wù) 一 增值稅方面 下列行為 視同銷售貨物 一 將貨物交付他人代銷 二 銷售代銷貨物 三 設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人 將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售 但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣 市 的除外 四 將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目 五 將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物作為投資 提供給其他單位或個體經(jīng)營者 六 將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者 七 將自產(chǎn) 委托加工的貨物用于集體福利或個人消費 八 將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物無償贈送他人 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則 第四條二 消費稅方面 納稅人將應(yīng)稅消費品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品和在建工程 管理部門 非生產(chǎn)機構(gòu) 提供勞務(wù) 以及用于饋贈 贊助 集資 廣告 樣品 職工福利 獎勵等方面 于移送使用時納稅 實質(zhì)就是 視同銷售 中華人民共和國消費稅暫行條例實施細(xì)則 第四條及其實施細(xì)則第六條 三 企業(yè)所得稅方面 企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程 管理部門 非生產(chǎn)性機構(gòu) 捐贈 贊助 集資 廣告 樣品 職工福利獎勵等方面時 應(yīng)視同對外銷售處理 其產(chǎn)品的銷售價格 應(yīng)參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售價格 沒有參照價格的 應(yīng)按成本加合理利潤的方法組成計稅價格 財政部 關(guān)于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知 財稅 1996 79號文件 視同銷售金額的確定 1 增值稅視同銷售行為 按下列順序確定銷售額 1 按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價格確定 2 按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定 3 按組成計稅價格確定 組成計稅價格的公式為 組成計稅價格 成本 成本利潤率 屬于應(yīng)征消費稅的貨物 其組成計稅價格中應(yīng)加計消費稅額 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則 第十六條2 消費稅視同銷售行為 按照下列順序確定銷售額 1 按照納稅人生產(chǎn)的同類消費品的銷售價格計算納稅 2 按照組成計稅價格計算納稅 組成計稅價格計算公式 組成計稅價格 成本 利潤 消費稅稅率 中華人民共和國消費稅暫行條例 第七條 視同銷售的會計處理 大綱上要求掌握 在會計處理中 因視同銷售業(yè)務(wù)不是真正的銷售業(yè)務(wù) 沒有產(chǎn)生經(jīng)濟利益的流入 故不能作為正常的收入反映 否則 容易虛增企業(yè)利潤 但根據(jù)稅法規(guī)定 應(yīng)當(dāng)繳納的稅款要如實地反映出來 1 企業(yè)將自產(chǎn) 委托加工的貨物用于在建工程 職工福利等方面 在移送時作如下會計處理 借 在建工程 應(yīng)付福利費等 貸 庫存商品 或產(chǎn)成品 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 應(yīng)交消費稅 應(yīng)交所得稅 2 企業(yè)將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物用于分配給股東或投資者 作如下會計處理 產(chǎn)品用于分配時 借 應(yīng)付利潤貸 主營業(yè)務(wù)收入 按售價或同類產(chǎn)品市場價 結(jié)轉(zhuǎn)成本 借 主營業(yè)務(wù)成本貸 庫存商品 成本價 3 企業(yè)將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物品憎與他人在移送使用時作如下會計處理 借 營業(yè)外支出 或營業(yè)費用 貸 庫存商品應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 應(yīng)交消費稅4 企業(yè)將自產(chǎn) 委托加工或購買的貨物用于投資 提供給其他單位或個體經(jīng)營者在貨物移送時作如下會計處理 借 短期投資 或長期股權(quán)投資 長期債權(quán)投資 貸 庫存商品 受托加工商品 應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 財政部關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定 93 財會字第83號 結(jié)合新會計制度規(guī)定略有變化 第五節(jié) 售后回購業(yè)務(wù) 一 售后回購的概念 售后回購業(yè)務(wù)是指在銷售商品的同時約定 銷售方同意日后重新買回所銷售商品的業(yè)務(wù) 二 會計上對售后回購業(yè)務(wù)處理的認(rèn)識售后回購業(yè)務(wù)有點類似于 當(dāng)鋪 中的 當(dāng)物品 對方相當(dāng)于起到一個暫時保管的作用 而銷售方在資金緊缺的情況下 獲得了及時取得資金的作用 在通常情況下 所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬沒有從銷售方轉(zhuǎn)移到購貨方 因而根據(jù)銷售收入確定的要素分析 不能確認(rèn)相關(guān)的銷售收入 會計上根據(jù) 實質(zhì)重于形式 的要求 視同融資業(yè)務(wù)進(jìn)行處理 三 稅收上關(guān)于售后回購的處理規(guī)定對售后回購業(yè)務(wù) 稅收上因其符合增值稅應(yīng)稅收入的規(guī)定 故將這種業(yè)務(wù)分為銷售商品和購買商品兩筆業(yè)務(wù)進(jìn)行處理 對銷售商品應(yīng)征收的增值稅要依法征收 對購買商品時取得的進(jìn)項稅額也允許抵扣 四 會計上對售后回購業(yè)務(wù)的處理 大綱要求掌握 納稅人在銷售商品時 應(yīng)直接沖減庫存商品 對售出的商品應(yīng)按照銷售價格計提銷項稅額 將銷售商品取得的現(xiàn)金或銀行存款與庫存商品的成本以及應(yīng)交的增值稅兩者之和的差額記入 待轉(zhuǎn)庫存商品差價 科目 將銷售商品與回購商品兩者之間的差價按照收益期分?jǐn)傆浫?財務(wù)費用 科目 并沖減 待轉(zhuǎn)庫存商品 價 按照購買商品方式處理回購的商品 同時在期末按 待轉(zhuǎn)庫存商品差價 的余額沖減 庫存商品 科目 例 2005年7月1日 黔海公司與文華公司簽定協(xié)議 協(xié)議規(guī)定 黔海公司向文華公司銷售一批商品 開具增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為500000元 不含稅價 增值稅稅額85000元 黔海公司將在2006年7月1日將所售商品購回 回購價為530000元 不含稅價 黔海公司發(fā)出商品后收到貨款 黔海公司所售商品的成本為400000元 黔海公司的帳務(wù)處理 1 2005年7月1日 黔海公司發(fā)出商品后收到貨款 借 銀行存款585000貸 庫存商品400000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 85000待轉(zhuǎn)庫存商品差價100000 2 2005年7月1日 黔海公司計提利息 每月計提的利息費用 530000 500000 12 2500 元 當(dāng)月應(yīng)付的利息支出 借 財務(wù)費用2500貸 待轉(zhuǎn)庫存商品差價2500以后各月 直到2006年6月底止 計提的利息費用的會計處理同上 本處略 此處 待轉(zhuǎn)庫存商品差價 的貸方小計30000元 即 2500 12 3 2006年7月1日 黔海公司按照約定的價格購回該批商品 借 庫存商品530000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項稅額 90100貸 銀行存款620100借 待轉(zhuǎn)庫存商品差價130000貸 庫存商品130000 第六節(jié) 建造合同 一 建造合同的概念 建造合同 是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計 技術(shù) 功能 最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同 這里所講的資產(chǎn)是指房屋 道路 橋梁 水壩等建筑物以及船舶 飛機 大型機械等 二 建造合同的特征 1 先有買主 即客戶 后有標(biāo)的 即資產(chǎn) 建造資產(chǎn)的造價在合同簽定時就已經(jīng)確定 2 資產(chǎn)的建造周期長 一般都要跨越一個會計年度 有的長達(dá)數(shù)年 3 所建造的資產(chǎn)體積大 造價高 4 建造合同一般為不可撤消合同 三 建造合同的類型 建造合同分為固定造價合同和成本加成合同 固定造價合同 是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同 成本加成合同 是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎(chǔ) 加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的的建造合同 四 建造合同收入的內(nèi)容 建造合同收入應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容 1 合同規(guī)定的初始收入 2 因合同變更 索賠 獎勵等形成的收入 合同變更 是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整 合同變更應(yīng)當(dāng)在同時滿足下列條件時才能構(gòu)成合同收入 1 客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入 2 該收入能夠可靠計量 索賠款 是指因客戶或第三方的原因造成的 向客戶或第三方收取的 用以補償不包括在合同造價中成本的款項 索賠款應(yīng)當(dāng)在同時滿足下列條件時才能構(gòu)成合同收入 1 根據(jù)談判情況 預(yù)計對方能夠同意該項索賠 2 對方同意接受的金額能夠可靠計量 獎勵款 是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn) 客戶同意支付的額外款項 獎勵款應(yīng)當(dāng)在同時滿足下列條件時才能構(gòu)成合同收入 1 根據(jù)合同目前完成情況 足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn) 2 獎勵金額能夠可靠計量 五 建造合同收入的確認(rèn) 1 建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的 企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日 應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和費用 完工百分比法 是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費用的方法 固定造價合同的結(jié)果能夠可靠估計 是指同時滿足下列條件 1 合同總收入能夠可靠計量 2 與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 3 實際發(fā)生的合同成本能夠清楚區(qū)分和可靠計量 4 合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠確定 成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計 是指同時滿足下列條件 1 與合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 2 實際發(fā)生的合同成本能夠清楚區(qū)分和可靠計量 企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法 1 累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例 2 已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例 3 實際測定的完工進(jìn)度 采用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定合同完工進(jìn)度的 累計實際發(fā)生的合同成本不包括下列內(nèi)容 1 施工中尚未安裝或使用的材料成本等與合同未來活動相關(guān)的合同成本 2 在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項 2 企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日 應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)收入后的金額 確認(rèn)為當(dāng)期合同收入 成本確定方法同 3 當(dāng)期完成的建造合同 應(yīng)當(dāng)按照實際合同總收入扣除以前會計期間累計已確認(rèn)收入后的金額 確認(rèn)為當(dāng)期合同收入 成本確定方法同 4 建造合同的結(jié)果不能可靠估計的 應(yīng)當(dāng)區(qū)別以下情況處理 1 合同成本能夠收回的 合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認(rèn) 合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費用 2 合同成本不可能收回的 在發(fā)生時立即確認(rèn)為合同費用 不確認(rèn)收入 5 在同一會計年度內(nèi)開始并完成的建造合同 應(yīng)當(dāng)在完成時確定合同收入和合同費用 注 新準(zhǔn)則無最后一條 因為在總則中已有類似規(guī)定 六 會計和稅法在建造合同收入確認(rèn)方面的差異分析 大綱上要求掌握 一 流轉(zhuǎn)稅方面 1 增值稅 1 收入確認(rèn)的時間上的差異 建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)收入的時間有三種 資產(chǎn)負(fù)債表日 合同完成日 能得到補償?shù)氖杖氘a(chǎn)生的當(dāng)期 而在增值稅的處理上 則為 收取貨款或者取得取得索取貨款憑證的當(dāng)天 2 收入確認(rèn)的金額上的差異 建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的收入是指已完工部分預(yù)計可以收回的收入 并不一定都取得了銷售款項或者取得索取貨款的憑證 而 增值稅暫行條例 規(guī)定 納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)確認(rèn)的收入為收訖銷售款 項或者取得索取銷售款項的收入 2 營業(yè)稅 與增值稅差不多 略 二 企業(yè)所得稅方面 企業(yè)所得稅上不允許對跨納稅年度的建造合同采取完成合同法 企業(yè)能夠可靠預(yù)計收入和配比費用的 按照完工進(jìn)度或完工百分比法確認(rèn)收入 不能可靠預(yù)計的 應(yīng)按照主管稅務(wù)機關(guān)確定的方法 按上年的實際 計劃數(shù)或其他方法 先預(yù)繳企業(yè)所得稅稅款 到工程完工后 再匯算清繳 第三章扣除確認(rèn)的差異分析 第一節(jié)存貨一 存貨的概念和范圍 存貨 是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品 處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品 在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等 存貨包括原材料 在產(chǎn)品 半成品 產(chǎn)成品 商品 包裝物 低值易耗品等 二 存貨列支的會計處理 存貨應(yīng)當(dāng)按照成本計量 存貨成本包括采購成本 加工成本和其他成本 存貨的采購成本 包括購買價款 進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費 運輸費 裝卸費 保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用 存貨的加工成本 包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用 制造費用 是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)制造費用的性質(zhì) 合理地選擇制造費用分配方法 在同一生產(chǎn)過程中 同時生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品 并且每種產(chǎn)品的加工成本不能直接區(qū)分的 其加工成本應(yīng)當(dāng)按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配 存貨的其他成本 是指除采購成本 加工成本以外的 使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出 下列費用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期損益 不計入存貨成本 1 非正常消耗的直接材料 直接人工和制造費用 2 倉儲費用 不包括在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用 3 不能歸屬于存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出 此外 對商業(yè)企業(yè)購買商品抵達(dá)倉庫前發(fā)生的包裝費 除可以抵扣稅款以外的運雜費 增值稅一般納稅人能夠取得運輸發(fā)票 按照當(dāng)前的抵扣率7 抵扣增值稅的運輸費用除外 運輸過程中發(fā)生的保險費 裝卸費 運輸途中除可以抵扣稅款以外的合理損耗以及入庫前的挑選整理費用等采購費用直接計入當(dāng)期營業(yè)費用 不列入商品采購成本 企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法 加權(quán)平均法 后進(jìn)先出法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本 已售存貨 應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益 相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn) 對于性質(zhì)和用途相似的存貨 應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本 注 2006年財政部頒布的新的 企業(yè)會計準(zhǔn)則 取消了后進(jìn)先出法和移動平均法 但 小企業(yè)會計制度 和稅收方面對此法尚未取消 對于不能替代使用的存貨 為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本 通常應(yīng)當(dāng)采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本 資產(chǎn)負(fù)債表日 存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量 通常稱為 成本與市價孰低法 存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的 應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備 計入當(dāng)期損益 可變現(xiàn)凈值 是指在日常活動中 以存貨的估計售價減去至完工時將要發(fā)生的成本 銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額 企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值 應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ) 并且考慮持有存貨的目的 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的影響等因素 用于生產(chǎn)而持有的材料等 用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的 則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按成本計量 材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的 該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量 可變現(xiàn)凈值高于成本的 則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按成本計量 材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的 該材料應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值計量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照單個存貨項目計提存貨跌價準(zhǔn)備 對于數(shù)量繁多 單價較低的存貨 可以按照存貨類別計提存貨跌價準(zhǔn)備 與具有類似目的或最終用途并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān) 且難以與其他項目分開計量的存貨 可以合并計提存貨跌價準(zhǔn)備 資產(chǎn)負(fù)債表日 企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值 以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的 減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù) 并在原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回 轉(zhuǎn)回的金額計入當(dāng)期損益 在具體進(jìn)行存貨跌價準(zhǔn)備的會計處理時 首先應(yīng)按本期存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的金額 確定本期存貨的減值金額 然后將本期存貨的減值金額與 存貨跌價準(zhǔn)備 科目的余額進(jìn)行比較 按下列公式確定本期應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額 某期應(yīng)計提的存貨跌價準(zhǔn)備 當(dāng)前可變現(xiàn)凈值低于成本的金額 存貨跌價準(zhǔn)備 科目的原有余額 貸方 在計提存貨跌價準(zhǔn)備時 作如下會計處理 借 管理費用 計提的存貨跌價準(zhǔn)備貸 存貨跌價準(zhǔn)備如果已計提存貨跌價準(zhǔn)備的商品價值恢復(fù)了 甚至高于原價或者 存貨跌價準(zhǔn)備 科目的貸方余額大于當(dāng)前可變現(xiàn)凈值低于成本的金額 則沖銷原計提的存貨跌價準(zhǔn)備 作如下會計處理 借 存貨跌價準(zhǔn)備貸 管理費用 計提的存貨跌價準(zhǔn)備企業(yè)計提的存貨跌價準(zhǔn)備 在商品出售時轉(zhuǎn)成本時一并轉(zhuǎn)銷 存貨業(yè)務(wù)綜合舉例 黔海公司2006年5月15日購買甲商品200件 價款20000元 取得增值稅專用發(fā)票一張 其上注明稅款3400元 專用發(fā)票當(dāng)月通過稅務(wù)部門認(rèn)證系統(tǒng)的認(rèn)證 支付運雜費 保險費 裝卸費2820元 取得運輸部門開具的運輸發(fā)票一張 其上注明運輸費用2300元 運輸基金300元 保險費168元 其他雜費52元 6月18日 購買相同商品100件 價款12000元 取得增值稅專用發(fā)票一張 其上注明稅款2040元 專用發(fā)票當(dāng)月也通過稅務(wù)部門認(rèn)證系統(tǒng)的認(rèn)證 7月底發(fā)現(xiàn) 市場上相同商品價格下跌 跌到95元 不含稅價 件 8月25日 商品價格開始上漲 漲到135元 不含稅 件 9月15日 商品價格開始下跌 跌到125元 不 件 9月15日 商品價格開始下跌 跌到125元 不含稅價 件 當(dāng)月底按此價銷售該種商品250件 該公司對庫存商品的出庫采用先進(jìn)先出法 所有款項收入款項均以銀行存款的方式支付和收取 會計處理為 1 2006年5月15日購買商品200件借 庫存商品 甲商品20000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項稅額 3582營業(yè)費用2638 2820 182 貸 銀行存款26220 注 企業(yè)計入 進(jìn)項稅額 的金額既包括增值稅專用發(fā)票上的稅額 也包括運輸發(fā)票上的 運輸費用 以及相應(yīng)的基金 計入營業(yè)費用的金額為支付的營業(yè)費用扣除可以抵扣稅款后的余額 2 6月18日 購買甲商品100件借 庫存商品 甲商品12000應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 進(jìn)項稅額 2040貸 銀行存款14040 3 7月底甲商品價格下跌 應(yīng)計存貨跌價準(zhǔn)備借 管理費用 計提的存貨跌價準(zhǔn)備3500貸 存貨跌價準(zhǔn)備3500 注 計提的存貨跌價準(zhǔn)備為 20000 12000 300 95 3500 4 8月25日 商品價格上漲后 應(yīng)沖減相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備借 存貨跌價準(zhǔn)備3500貸 管理費用 計提的存貨跌價準(zhǔn)備3500 注 此時應(yīng)沖減數(shù)為該種商品所計提的 存貨跌價準(zhǔn)備 金額為限 5 9月15日 銷售該種商品250件反映銷售收入借 銀行存款36562 5貸 主營業(yè)務(wù)收入31250應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅 銷項稅額 5312 5結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借 主營業(yè)務(wù)成本26000貸 庫存商品26000 注 1 因該企業(yè)成本結(jié)轉(zhuǎn)采用先進(jìn)先出法 故應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本為 200 100 50 120 26000 三 會計和稅收關(guān)于存貨業(yè)務(wù)的處理差異 大綱上要求掌握 1 存貨跌價準(zhǔn)備在會計上允許列支 在稅收上不允許作稅前扣除 如果納稅人在帳簿上進(jìn)行列支 應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 如果納稅人因存貨漲價而將已經(jīng)計提存貨跌價準(zhǔn)備的金額沖回 并且已在納稅申報時作了調(diào)增應(yīng)納稅所得額處理的 應(yīng)調(diào)減沖回后的應(yīng)納稅所得額 2 納稅人的成本計算方法 間接成本分配方法 存貨計價方法一經(jīng)確定 不得隨意改變 如確需改變的 應(yīng)在下一納稅年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn) 否則 對應(yīng)納稅所得額造成影響的 稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整 3 會計上對存貨損失