《企業(yè)合并》PPT課件.ppt

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1、高級財務會計,主講教師：俞蘭平 Email:,身體是固定資產(chǎn)，年齡是累計折舊，愛情是無形資產(chǎn)，緣分是營業(yè)外收入，結婚是合并報表，生活是持續(xù)經(jīng)營，吵架是壞賬準備，打架是營業(yè)損失，眼淚是沖減所有者權益，回憶是財務分析，離婚是破產(chǎn)清算，反思是內(nèi)部盤點，再婚是資產(chǎn)重組，誤會是錯誤分錄，解釋是更正分錄。,1 、什么是高級財務會計? 2、高級財務會計和基礎會計,中級財務會計是什么關系? 3、如何學習高級財務會計?,,1、什么是高級財務會計？,高級財務會計是建立在傳統(tǒng)財務會計基礎上，對一些新出現(xiàn)、有特殊性打破一般財務會計概念，且必須處理的業(yè)務進行反映和監(jiān)督的財務會計。它與傳統(tǒng)財務會計相互補充，共同構成財務會

2、計的完整體系。,,初級財務會計,高級財務會計,中級財務會計,財務會計,高級財務會計是財務會計的一個分支。,2、高級財務會計和基礎會計,中級財務會計是什么關系?,同屬于財務會計范疇，是財務會計的分支 高級財務會計：企業(yè)面臨的特殊經(jīng)濟事項 中級財務會計：企業(yè)面臨的一般經(jīng)濟事項 所依據(jù)的理論和采用的方法是對原有財務會計理論與方法的拓展與修正。,3、如何學習高級財務會計？,課堂上多與小伙伴們交流。 課后多做練習，多看案例。,8,教學目標,通過本課程教學： 掌握各有關專題的基本理論與方法 關注會計前沿的發(fā)展動態(tài) 完整把握財務會計學科體系 提高從事實務工作的能力,,考核方式,開 卷,總評成績 =平時成績

3、30%+期末成績70%,,10,第一章 企業(yè)合并會計,第三章 外幣業(yè)務會計,第二章 合并會計報表,第四章 租賃會計,第五章 衍生金融工具會計,第六章 股份支付會計,第七章 中期財務報告,第八章分部報告,第九章 清算會計,第十章 特殊行業(yè)會計,內(nèi)容體系,11,對于本科階段的學習來講，“高級財務會計”課程是“中級財務會計”課程的延伸。,課程定位,12,主要教材：,傅榮、孫光國主編：高級財務會計習題與案例 （東北財經(jīng)大學出版社，2014年5月第4版） 相關國際會計準則，我國企業(yè)會計準則 注冊會計師考試教材會計,參考資料：,劉永澤、傅榮編著：高級財務會計 （東北財經(jīng)大學出版社，2014年5月第4版

4、）,教材及主要參考資料,,,案例一,你用哪種打車軟件？,2015年2月14日情人節(jié)，滴滴與快的兩家高調宣布在一起，合并后的雙方并沒有改名叫“快滴滴”，而是采用了平行發(fā)展的形式，保持業(yè)務獨立性，互不干擾，合并后雙方成為國內(nèi)最大的叫車平臺。,,2015年1月至5月31日，并購案例高達880起；據(jù)不完全統(tǒng)計總金額約為278億美元；其中有強強聯(lián)手，也有冤家聯(lián)姻。面對競爭激烈的市場，從對手到走到一起成為合作伙伴，合并才是壯大自身實力的最好方式。,,第一章企業(yè)合并會計 第一節(jié) 企業(yè)合并概述 第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理 第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理,案例二,某母公司將2000元的存貨按2

5、400元的價格銷售給子公司，子公司當年并未將該批存貨售出企業(yè)集團，請問：在資產(chǎn)負債表上該批存貨的報告價值應該是多少？,17,,,子公司的資產(chǎn)負債表上：2400元 合并報表上：2000元,18,第二章 合并財務報表 第一節(jié) 合并財務報表概述 第二節(jié) 。。。。的抵銷處理 第三節(jié) 。。。。的抵銷處理 第四節(jié) 。。。。的抵銷處理 第五節(jié) 其他問題 第六節(jié) 綜合舉例,案例三,中國游客國外搶購,中國外貿(mào)企業(yè)倒閉潮,,第三章 外幣業(yè)務會計 第一節(jié) 外幣業(yè)務概述 第二節(jié) 外幣交易的會計處理 第三節(jié) 外幣財務報表折算,案例四,供應商,供貨,購買方,租賃公司,租賃,,由于資金欠缺無法購買,承租方,在經(jīng)濟發(fā)達國家，

6、金融租賃已成為設備投資中僅次于銀行信貸的第二大小微企業(yè)融資方式。在日本、歐洲及中國臺灣等國家和地區(qū)，融資租賃交易的主要對象就是小微企業(yè)。在歐盟，40%左右的小微企業(yè)使用融資租賃?？梢哉f，融資租賃是小微企業(yè)天然的合作伙伴。 問題：1、如何區(qū)分融資租賃和經(jīng)營租賃？ 2、承租人和出租人的會計處理如何？,23,,第四章 租賃會計 第一節(jié) 租賃會計概述 第二節(jié) 承租人的會計處理 第三節(jié) 出租人的會計處理 第四節(jié) 售后租回的會計處理,案例五,沒有無緣無故的愛股份支付 星海公司為上市公司。2007年12月，星海公司董事會批準了一項股份支付協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，2008年1月1日，公司向其400名管理人員每人

7、授予1000份股票期權，這些管理人員必須從2008年1月1日起在公司連續(xù)服務3年，服務期滿時才能夠以每股5元的價格購買1000股星海公司股票。,25,,問題： 1、會不會有管理人員未連續(xù)服務3年就離開公司？ 2、上市公司的會計處理？,26,第六章 股份支付會計 第一節(jié) 股份支付概述 第二節(jié) 股份支付的會計處理 第三節(jié) 股份支付的特殊問題,28,第一章 企業(yè)合并會計,第一節(jié) 企業(yè)合并概述 第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理 第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理,核心知識點：,對企業(yè)合并的確認、計量,,,29,第一節(jié) 企業(yè)合并概述,一、企業(yè)合并的含義 二、企業(yè)合并的類型,主要知識點,什么是企業(yè)

8、合并？ 企業(yè)合并有哪幾種分類方法？,30,既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體,一、企業(yè)合并的含義,第一節(jié) 企業(yè)合并概述,企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成 一個報告主體的交易或事項。,經(jīng)濟意義上:一個整體 法律意義上:可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體,交易:公允價值 事項:賬面價值,,,,,,,31,（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類 （二）按合并后主體的法律形式不同進行分類 （三）按涉及行業(yè)的不同進行分類,二、企業(yè)合并的類型,32,（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類,兩類合并的概念 兩類合并的實質 兩類合并的稱謂 合并日或

9、購買日的確定 兩類合并的合并對價,注意：比較,33,1.兩類合并的概念比較,（1）同一控制下的企業(yè)合并,參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。,A（母公司）,,,（子公司）,（子公司）,+,,C,B,C+B,A控制B、C在12個月以上,【例】,同一控制,非暫時性,B、C同為A 的子公司,B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并,34,1.兩類合并的概念比較,非同一控制下的企業(yè)合并,A（母公司）,,,（子公司）,（子公司）,D,C,C+D,A、B分別控制C、D,B（母公司）,參與合并的各方在合并前后不 屬于同一方或相同的多方最終控制。,【例】,C、D合并，屬于非

10、同一控制下的企業(yè)合并,35,非暫時性,關鍵詞,同一方、相同的多方,控制,36,2.兩類合并的實質比較,同一控制:經(jīng)濟事項。因此，相應的會計處理中采用賬面價值進行計量。,非同一控制:交易購買方購買被購買方控制權的交易。使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值公允價值。,3.兩類合并的參與方稱謂比較,同一控制下：合并方、被合并方 非同一控制下：合并方（購買方）、被合 并方（被購買方）,4.合并日或購買日的確定,實際取得控制權之日 “交易日”與“購買日”有何區(qū)別？,39,5.兩類合并的合并對價的形式比較,付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn) 發(fā)生或承擔負債 發(fā)行權益性證券,兩類合并，合并方的合并對價都有可能

11、是：,40,（二）按合并后主體的法律形式不同進行分類,吸收合并 新設合并 控股合并,企業(yè)合并,,比較,41,吸收合并、新設合并、控股合并比較,+,+,=,=,+,=,+,吸 收 合 并,創(chuàng) 立 合 并,控股合并,母公司,子公司,“百聯(lián)合并案” 2004年11月26日，第一百貨以吸收合并的方式合并華 聯(lián)商廈，該次合并是我國首例上市公司之間的吸收合 并，為我國證券市場的一大創(chuàng)舉，被譽為“百聯(lián)模式”,第一百貨,華聯(lián)商廈,+,,第一百貨,上海百聯(lián)股份 有限公司,43,同一控制下的企業(yè)合并,非同一控制下的企業(yè)合并,,,,結果1： 吸收合并、新設合并,,,,,結果2： 控股合并,,長期股權投資,企業(yè)合并形

12、成的,其他方式取得的,,投資后的處理： 成本法、權益法,合并時的處理： 購買法、權益結合法,,共同控制、 重大影響,企業(yè)合并與長期股權投資的關系,會計方法,控 制,44,（三）按涉及行業(yè)的不同進行分類,橫向合并 縱向合并 混合合并,企業(yè)合并,,45,第二節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會計處理,一、確認與計量的基本要點 二、賬務處理歸納,主要知識點,如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？ 如何在合并日對股東權益進行調整？ 如何理解合并費用的處理方法？,這里僅以對企業(yè)合并事項的確認與計量為講解重點， 而關于合并日合并財務報表的問題請參見第二章。,46,一、確認與計量的基本要點,合并費用的處理,合并方

13、取得的凈資產(chǎn)或股權按賬面價值入賬,合并方支付的合并對價按其賬面價值計量,直接合并費用,,,當期損益 （管理費用）,發(fā)行債券的費用,,債券初始計量金額 （應付債券利息調整）,發(fā)行權益證券的費用,,抵減溢價收入 （資本公積）,兩者之差,調整股東權益,理解的關鍵,調整順序？,,,47,放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并,二、一次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的合并方賬務處理歸納,發(fā)行債券實施的企業(yè)合并,發(fā)行股票實施的企業(yè)合并,吸收合并,控股合并,新設合并基本上 與吸收合并相同,比較,48,放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：,借：有關資產(chǎn) 取得的被合并方資產(chǎn)賬面價值,現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價值 B,資本公積 A大

14、于B的差額* C,貸：有關負債 承擔的被合并方負債賬面價值,,,A,如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同 。,,,以下同,同一控制 下的合并,49,發(fā)行債券實施的吸收合并：,借：有關資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價值,應付債券 發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等 B,資本公積 A大于債券面值的差額 D,貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值,,,A,銀行存款等 與債務相關的手續(xù)費傭金等 C,例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面

15、價值為2000萬元的凈資產(chǎn)（資產(chǎn)2800萬元，負債800萬元）；甲公司另支付發(fā)行債券有關費用1萬元。,同一控制 下的合并,借：有關資產(chǎn) 2800 應付債券利息調整 1 貸：有關負債 800 應付債券面值 1800 資本公積 200 銀行存款 1,50,發(fā)行股票實施的吸收合并：,借：有關資產(chǎn) 取得的被合并方資產(chǎn)賬面價值,股本 發(fā)行股票的面值 B,資本公積 A大于（B+C）的差額 D,貸：有關負債 承擔的被合并方負債賬面價值,,,A,銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 C,例： 甲企業(yè)按面值增發(fā)

16、1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元（資產(chǎn)2800萬元，負債800萬元）的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用1萬元。,同一控制 下的合并,借：有關資產(chǎn) 2800 貸：有關負債 800 股本 1800 資本公積 199 銀行存款 1,51,放棄資產(chǎn)實施的控股合并：,借：長期股權投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值 A,貸：現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價值 B,資本公積 A大于B的差額* C,如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留

17、存收益”賬面余額。以下同 。,同一控制 下的合并,52,發(fā)行債券實施的控股合并：,借：長期股權投資 取得的被并方股東權益賬面價值份額 A,貸：應付債券 發(fā)行債券的面值相關手續(xù)費傭金等 B,資本公積 A大于債券面值的差額 D,銀行存款等 與債務相關的手續(xù)費傭金等 C,例： 甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關費用1萬元。,同一控制 下的合并,借：長期股權投資 1600 應付債券利息調整 1 資本公積 200 貸：應付債券面值 1800

18、 銀行存款 1,53,發(fā)行股票實施的控股合并：,貸：股本 發(fā)行股票的面值 B,資本公積 A大于（B+C）的差額 D,銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 C,例： 甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用1萬元。,借：長期股權投資 取得的被并方股東權益賬面價值份額 A,借：長期股權投資 1600 貸：股本 1500 銀行存款 1 資本公積 99,54,【例】（2007年注冊會計師考試

19、試題）甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%股權。為取得該股權，公司增發(fā)2000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權時，A公司凈資產(chǎn)賬面價值為9000萬元，公允價值為12000元。假定甲公司和A公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權時應確認的資本公積為（ ）。 A、 5150萬元 B、5200萬元 C、7550萬元 D、7600萬元,解析：應確認的資本公積=900080%200050=5150,55,【例】同一控制下吸收合并，合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額

20、（ ）。 A.均調整所有者權益相關項目 B.作為資產(chǎn)的處置損益，計入合并當期損益 C.取得的凈資產(chǎn)的入賬價值大于合并對價賬面價值之間的差額計入所有者權益相關項目；取得的凈資產(chǎn)的入賬價值小于合并對價賬面價值之間的差額計入合并當期損益 D.取得的凈資產(chǎn)的入賬價值大于合并對價賬面價值之間的差額確認為商譽，取得的凈資產(chǎn)的入賬價值小于合并對價賬面價值之間的差額計入合并當期損益。,56,【例】下列對于同一控制下企業(yè)合并的說法，正確的有（ ）。 A.同一控制下企業(yè)合并進行過程中發(fā)生的各項直接相關的費用，一般應于發(fā)生時計入當期損益 B.合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬 面上原

21、已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。 C.合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應維持其在被合并方的賬面價值不變 D.合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益。,答案：ABCD,【例】甲公司以一臺固定資產(chǎn)和一項專利權作為對價取得同一集團內(nèi)乙公司100%的股權。固定資產(chǎn)原價為1000萬元、累計折舊400萬元的設備。專利權的原價為600萬元、累計攤銷為150萬元。合并日乙公司所有者權益賬面價值為1300萬元，假定不考慮相關稅費。甲公司在確認對乙公司的投資時，確認的資本公積為（ ）萬元。 A 250（貸方） B

22、250 （借方） C 0 D 300 （貸方）,【例】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2013年1月1日，甲公司以銀行存款900萬元取得乙公司所有者權益的80%，同日乙公司所有者權益的賬面價值為1000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1100萬元。2013年1月1日，甲公司“資本公積資本溢價”科目余額為90萬元，2013年1月1日，甲公司應確認的資本公積為（ ）萬元。 A 100（借方） B 100（貸方) C 90 (借方） D 20 （借方）,A公司與甲公司是同一控制下的兩個企業(yè)。2012年1月1日A公司合并甲公司。A公司支付的合并對價為一項原價6000萬元，未計提減

23、值準備、已攤銷800萬元、公允價值5 500萬元的無形資產(chǎn)，以及4 500萬元的銀行存款。經(jīng)評估甲公司2012年1月1日的固定資產(chǎn)公允價值比賬面價值高250萬元，其他資產(chǎn)和負債的公允價值等于賬面價值，甲公司合并前有關資產(chǎn)、負債和所有者權益的賬面價值資料如下：流動資產(chǎn)5 000萬元，固定資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)10 000萬元，負債6000萬元，所有者權益為9 000萬元，其中，股本為7 000萬元，資本公積800萬元，留存收益1 200萬元。合并前A公司的資本公積（股本溢價）為4000萬元。 要求： （1）假定此項合并屬于100%控股合并。編制A公司合并日確認企業(yè)合并事項的有關會計分錄。 （2）假定此

24、項合并屬于80%控股合并。編制A公司合并日確認企業(yè)合并事項的有關會計分錄。,三、多次投資分步實現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并 1、通過多次股權投資分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并方于合并日之前持有的被合并方的股權投資，保持賬面價值不變。 2、初始投資成本=被合并方的賬面價值控股比例 3、應調整金額=初始投資成本（原投資賬面價值+取得新投資支付對價的賬面價值） 4、應調整金額調整資本公積（股本溢價或資本溢價），資本公積不足沖減的沖減留存收益。,,61,第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理,一、確認與計量的基本要點 二、賬務處理歸納,這里也僅以對企業(yè)合并交易的確認與計量為講解重點， 而關于合并日合并財務報表

25、的問題請參見第二章。,主要知識點,如何計量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權？ 如何確定合并成本？ 如何確認合并商譽？ 如何對合并商譽進行初始計量？ 如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價值？ 如何理解合并費用的處理方法？,62,一、確認與計量的基本要點,要點1購買方取得的凈資產(chǎn)或股權的初始計量,吸收合并、新設合并取得的可辨認凈資產(chǎn)按其公允價值入賬,控股合并取得的股權按合并成本進行初始計量,63,一、確認與計量的基本要點,要點2合并成本的計量,合并成本,=,合并對價的公允價值,購買方在合并中付出的資產(chǎn)（或發(fā)生的負債），其公允價值構成合并成本； 購買方合并中付出的資產(chǎn)在按其賬面價值予以注銷 相關資產(chǎn)公允價值與賬面

26、價值的差額，作為資產(chǎn)轉讓損益計入當期損益,64,一、確認與計量的基本要點,合并成本與取得的可辨認凈資 產(chǎn)公允價值份額之間的差額,要點3合并商譽的確認與計量,商譽,當期損益 （營業(yè)外收入）,前者大于后者之差,前者小于后者之差,合并商譽的確認： 吸收合并、新設合并：在合并方個別資產(chǎn)負債表中單項報告 控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負債表中單項報告,企業(yè)合并形成的商譽，經(jīng)初始確認為資產(chǎn)項目以后，不予以攤銷，而是至少在每年年末進行減值測試。,65,一、確認與計量的基本要點,要點4合并費用的處理,直接合并費用,,當期損益 （管理費用）,發(fā)行債券的費用,,債券初始計量金額 （應付債券利息調整）,發(fā)行權益證券的

27、費用,,抵減溢價收入 （資本公積）,66,放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并,二、購買方賬務處理歸納,發(fā)行債券實施的企業(yè)合并,發(fā)行股票實施的企業(yè)合并,吸收合并,控股合并,新設合并基本上 與吸收合并相同,比較,67,放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：,貸：主營業(yè)務收入 放棄存貨的公允價值 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）,借：有關凈資產(chǎn) 取得凈資產(chǎn)的公允價值,如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則,,營業(yè)外收入 A大于B之差 C,借：商譽 （B大于A 之差 C,商譽 差額,還要確認主營業(yè)務成本,對價的公允價值,,,非同一控制 下的合并,,68,【例】甲企業(yè)以公

28、允價值為14 000萬元、賬面價值為10 000萬元的無形資產(chǎn)作為對價對乙企業(yè)進行吸收合并，甲、乙公司此前無關聯(lián)方關系，購買日乙企業(yè)的情況如下：單位：萬元,要求：編制甲企業(yè)有關企業(yè)合并的賬務處理。,69,借：固定資產(chǎn) 8 000 長期股權投資 6 000 商譽 3 000 貸：長期借款 3 000 無形資產(chǎn) 10 000 營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得 4 000,70,發(fā)行債券實施的吸收合并：,營業(yè)外收入 A大于B之差 C,商譽 B大于A 之差,非同一控制 下的合并,71,發(fā)行股票實施的吸收合并：,營業(yè)外收入

29、 A大于B之差,商譽 B大于A 之差,借：有關資產(chǎn) 取得的被購買方資產(chǎn)的公允價值 貸：有關負債 【取得的被購買方負債的公允價值】,非同一控制 下的合并,,72,放棄資產(chǎn)實施的控股合并：,貸：主營業(yè)務收入放棄存貨的公允價值 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）,借：長期股權投資,如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則,,借：長期股權投資,還要確認主營業(yè)務成本,對價的公允價值,,,B=A,非同一控制 下的合并,B=A,,B,73,發(fā)行債券實施的控股合并：,借：長期股權投資,合并成本=B A,,發(fā)行股票實施的控股合并：,借：長期股權投資,合并成本=B

30、 A,非同一控制 下的合并,74,【例】2013年1月1日，甲公司以發(fā)行的800萬股及一項固定資產(chǎn)（不動產(chǎn)）作為合并對價，從乙公司原股東處取得乙公司60%的股權，能夠對乙公司實施控制。甲公司該項固定資產(chǎn)的原價為1 000萬元，已使用兩年，已計提折舊200萬元，公允價值為900萬元；甲公司所發(fā)行股票每股面值為1元，每股市價為2元，不考慮相關稅費。甲公司與乙公司在此前不具有關聯(lián)方關系。,75,借：固定資產(chǎn)清理 800 累計折舊 200 貸：固定資產(chǎn) 1 000 借：長期股權投資 2 500 貸：固定資產(chǎn)清理 800 營業(yè)外收入 100 股

31、本 800 資本公積股本溢價 800,三、分次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務處理 （一）合并日（購買日）的確定 （二）初始投資成本的確定 （三）賬務處理思路,,1、購買日初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權投資于購買日的賬面價值（如原投資按公允價值計量，即為購買日公允價值）+購買日新增投資成本 2、購買日之前持有的股權投資因采用權益法核算而確認的其他綜合收益，應當在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關資產(chǎn)或負債相同的基礎進行會計處理。 3、購買日之前持有的股權投資按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的有關規(guī)定進行會計處理的，購買日公允價值與購買日之前的賬面價值的差

32、額及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應當在改按成本法核算時轉入當期損益。,,【例】 長江公司于2015年1月1日以貨幣資金3100萬元取得大海公司30%的有表決權股份，對大海公司能夠施加重大影響，大海公司當日的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值是1100萬元。 2015年1月1日，大海公司除一項固定資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不同外，其他資產(chǎn)和負債的公允價值與賬面均相等。購買日，該固定資產(chǎn)的公允價值為300萬元，賬面價值為100萬元，剩余使用年限10年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。 大海公司2015年度實現(xiàn)凈利潤1000萬元，未發(fā)放現(xiàn)金股利，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加其他綜合收益20

33、0萬元。,2016年1月1日，長江公司以貨幣資金5220萬元進一步取得大海公司40%的有表決權股份，因此取得了控制權。大海公司在該日所有者權益的賬面價值為12000萬元，其中：股本5000萬元，資本公積1200萬元，其他綜合收益1000萬元，盈余公積480萬元，未分配利潤4320萬元；可辨認凈資產(chǎn)的公允價值是12300萬元。 長江公司和大海公司屬于非同一控制下的公司。,要求： （1）編制2015年1月1日至2016年1月1日長江公司對大海公司長期股權投資的會計分錄。 （2）計算2016年1月1日長江公司追加投資后個別財務報表中長期股權投資的賬面價值。,（1） 2015年1月1日 借：長期股權投

34、資投資成本 3100 貸：銀行存款 3100 借：長期股權投資投資成本 200 貸：營業(yè)外收入 200,2015年12月31日 借：長期股權投資損益調整 294 貸：投資收益 294 借：長期股權投資其他綜合收益 60 貸：其他綜合收益 60,2016年1月1日 借：長期股權投資 5220 貸：銀行存款 5220 借：長期股權投資 3654 貸：長期股權投資投資成本 3300 損益調整 294 其他綜合收益 60,（2）個別報表中長期股權投資賬面價值 =3654+5220=8874（萬元）,【例】（2012年CPA考題）下列關于非同

35、一控制下企業(yè)合并會計處理的表述中，正確的有（ ）。 A 合并中發(fā)生的各項費用計入合并成本 B 以實際取得對被購買方控制權的日期確定購買日 C合并成本高于合并取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額作為商譽確認 D合并成本低于合并取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額計入當期損益,答案：BCD,(2010年CPA試題)甲公司209年度發(fā)生的有關交易或事項如下： (1)甲公司從其母公司處購入乙公司90%的股權，實際支付價款9 000萬元，另發(fā)生相關交易費用45萬元。合并日，乙公司凈資產(chǎn)的賬面價值為11 000萬元，公允價值為12 000萬元。甲公司取得乙公司90%股權后，能夠對乙公司的財務和經(jīng)營政策實施控制。

36、 (2)甲公司以發(fā)行500萬股、每股面值為1元、每股市場價格為12元的本公司普通股作為對價取得丙公司25%的股權，發(fā)行過程中支付券商的傭金及手續(xù)費30萬元。甲公司取得丙公司25%股權后，能夠對丙公司的財務和經(jīng)營政策施加重大影響。 (3)甲公司按面值發(fā)行分期付息、到期還本的公司債券50萬張，支付發(fā)行手續(xù)費25萬元，實際取得價款4 975萬元。該債券每張面值為100元，期限為5年，票面年利率為4%。 (4)甲公司購入丁公司發(fā)行的公司債券25萬張，實際支付價款2 485萬元，另支付手續(xù)費15萬元。丁公司債券每張面值為100元，期限為4年，票面年利率為3%。甲公司不準備將持有的丁公司債券分類為以公允價

37、值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，也尚未確定是否長期持有。,1.下列各項關于甲公司上述交易或事項發(fā)生的交易費用會計處理的表述中，正確的是( )。 A.發(fā)行公司債券時支付的手續(xù)費直接計入當期損益 B.購買丁公司債券時支付的手續(xù)費直接計入當期損益 C.購買乙公司股權時發(fā)生的交易費用直接計入當期損益 D.為購買丙公司股權發(fā)行普通股時支付的傭金及手續(xù)費直接計入當期損益,C,2.下列各項關于甲公司上述交易或事項會計處理的表述中，正確的是()。 A.發(fā)行的公司債券按面值總額確認為負債 B.購買的丁公司債券確認為持有至到期投資 C.對乙公司的長期股權投資按合并日享有乙公司凈資產(chǎn)公允價值份額計量 D.為

38、購買丙公司股權發(fā)行普通股的市場價格超過股票面值的部分確認為資本公積,D,【例】資料：丙公司和丁公司在合并前屬于同一企業(yè)集團。丙公司于2009年6月30日合并丁公司，合并后丁公司失去法人資格，丙公司繼續(xù)存在。合并時發(fā)生的相關直接合并費用為1萬元。經(jīng)確認的2009年6月30日丁公司資產(chǎn)負債表如下表所示。（注：表中的資本公積全部為股本溢價）,假設： （1）丙公司發(fā)行400萬股普通股（面值1元，市價2元）吸收合并丁公司。 （2）丙公司發(fā)行500萬股普通股（面值1元，市價2元）吸收合并丁公司。 （3）丙公司發(fā)行600萬股普通股（面值1元，市價2元）吸收合并丁公司。 （4）丙公司發(fā)行700萬股普通股（面值

39、1元，市價2元）吸收合并丁公司。 要求：對以上幾種情況分別編制丙公司在合并日的合并會計分錄。,【例】資料：2009年12月31日甲公司吸收合并乙公司，合并后乙公司喪失法人資格，甲公司繼續(xù)存在。兩公司的會計年度相同，均為公歷年度，會計政策無重大差異。合并中甲公司發(fā)生了相關直接合并費用80 000元。經(jīng)確認的2009年12月31日乙公司資產(chǎn)負債表如下：（注：表中的資本公積全部為股本溢價）,假設： （1）甲公司用銀行存款130 000元和一項固定資產(chǎn)吸收合并乙公司，該項固定資產(chǎn)賬面價值80 000元，公允價值100 000元。 （2）甲公司發(fā)行了每股面值1元（每股市價2元）的普通股股票150 000

40、股，換取乙公司股東持有的全部股權。 要求：按照購買法，分別編制上述兩種情況下甲公司在購買日的合并會計分錄。,【例】長江公司和大海公司均為增值稅一般納稅人，合并前，長江公司和大海公司是不具有關聯(lián)方關系的兩個獨立的公司。有關企業(yè)合并資料如下： （1）2011年12月20日，長江公司和大海公司與原股東黃河公司達成合并協(xié)議，由長江公司采用控股合并方式將大海公司合并，合并后長江公司取得大海公司60%的股份。 （2）2012年1月2日長江公司以固定資產(chǎn)（動產(chǎn)）、投資性房地產(chǎn)（系2010年12月自營工程完工后直接對外出租的建筑物）、可供出售金融資產(chǎn)和庫存商品作為對價合并了大海公司，相關手續(xù)當日辦理完畢。其有

41、關資料如下：,（3）發(fā)生的直接相關費用為150萬元；投出的固定資產(chǎn)應交增值稅1020元。 （4）2012年1月2日大海公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為27 000萬元（假定公允價值與賬面價值相同），其所有者權益構成為：實收資本2000萬元，資本公積2000萬元，盈余公積500萬元，未分配利潤4500萬元。 要求： （1）確定購買方、購買日和合并成本。 （2）計算固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)各自的處置損益。 （3）編制個別財務報表中長江公司在購買日的會計分錄。,（1）購買方：長江公司 購買日：2012年1月2日 合并成本=6000+1020+6980+1150+1000+170=

42、16320,（2）固定資產(chǎn)處置損益=60005000=1000 投資性房地產(chǎn)處置損益=69806000=980 可供出售金融資產(chǎn)處置損益=11501080+80=150,（3） 借：固定資產(chǎn)清理 5000 累計折舊 2 000 固定資產(chǎn)減值準備 1 000 貸：固定資產(chǎn) 8 000 借：長期股權投資 16320 貸：固定資產(chǎn)清理 5000 營業(yè)外收入 1000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）1020 其他業(yè)務收入 6980 可供出售金融資產(chǎn) 1080 投資收益 70 主營業(yè)務收入 1000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 170,借：其他業(yè)務成本 6000 貸：投資性房地產(chǎn)成本 5000 公允價值變動 1000 借：公允價值變動損益 1000 貸：其他業(yè)務成本 1000 借：資本公積其他資本公積 80 貸：投資收益 80 借：主營業(yè)務成本 800 貸：庫存商品 800 借：管理費用 150 貸：銀行存款 150,