長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解

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1、第五章 長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解 （一） 第一節(jié) 長期股權(quán)投資的范圍和初始計量 一、長期股權(quán)投資的范圍 教材在這個知識點講了這么一個事情，那就是：企業(yè)進行的哪些投資屬于長期股權(quán)投資。那我們從“長期股權(quán)投資”這幾個字想一下，長期就意味著長期持有，那對于這樣的投資，我們就在長期股權(quán)科目下核算。 教材說了下面三種投資屬于長期股權(quán)投資： 1、對子公司的投資，即投資方能對被投資單位實施控制的權(quán)益性投資。 （試想一下，都能夠控制了，可想股權(quán)投資比例不小，應(yīng)該是奔著長期去的。那控制又是什么概念呢，就是你說了算） 2、對合營企業(yè)投資，即投資方與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制且對被投資

2、單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利的權(quán)益性投資。（試想一下，共同控制，可想股權(quán)投資比例也不小，應(yīng)該是奔著長期去的。那共同控制又是什么概念呢，就是你和唯一的另一股東兩個人商量好了，這個事情就可以定了） 3、對聯(lián)營企業(yè)投資，即投資方對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資 （這個可以這樣理解：我的意見對被投資方的經(jīng)營決策有重大的影響，如果你去股票市場買股票，你能夠?qū)δ阗I股票的這個公司經(jīng)營有什么影響嗎？所以有重大影響，也是長期持有了，投資不小了）所以對上述范圍只要掌握：我對被投資單位有控制（子公司），共同控制（合營企業(yè)），重大影響（聯(lián)營企業(yè)），就需要在長期股權(quán)這里核算。 二、長期股權(quán)投資初始計量 （一）企業(yè)合并

3、形成的長期股權(quán)投資 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。（大家可能會有疑問：企業(yè)合并是什么意思呢？其實很簡單，對于那些大集團公司（稱為母公司），下面有很多子公司，那個集團公司的股東，年末要知道這個集團公司年末財務(wù)報表的數(shù)據(jù)是怎么樣的，是不是要把給你公司的報表拿過來一個一個看??？想想也不是，他們是要一個合并在一起的報表，這樣一看就知道這個集團的經(jīng)營狀況了，這個就叫企業(yè)合并財務(wù)報表） 1 .同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 （同一控制下，就是說受同一個投資者控制。這個投資者下面有很多子公司，那些子公司之間相互投資合并，不論怎么合并，最終還是受那個投

4、資者控制，所以就叫同一控制下企業(yè)合并）那么同一控制下企業(yè)合并形成長期股權(quán)投資的初始成本怎么確認(rèn)呢？教材上說：合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照所取得的被合并方在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。（我們先用中學(xué)學(xué)語文那樣抓主干：以什么為對價，取得被合并方賬面價值的份額作為初始投資成本，也就是說 長期股權(quán)投資的初始投資成本就是被投資方賬面價值的份額，比如你持有被合并方51%的股份，那長期股權(quán)投資的初始投資成本就是被投資方賬面價值乘以51%）（我們接著看，你是以現(xiàn)金、或者其他資產(chǎn)給被合并方，來換取被合并方賬面

5、價值乘以51%，那么你付出的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)原先在你的賬面是有金額的，而被合并方賬面價值乘以51%又是一個金額，這兩個金額的差異怎么辦呢？教材上說調(diào)整資本公積-資本溢價或股本溢價，資本公積-資本溢價或股本溢價余額不足沖減，那就接著沖減盈余公積和未分配利潤）(我們來分析一下：我投資方以我有的資產(chǎn)換取你的股權(quán)，正?？梢岳斫獬桑屹u了我的資產(chǎn)然后把錢給你的股東，買你的股份，那我買的資產(chǎn)應(yīng)該是有公允價值或者說市價的，我怎么能以賬面價值來賣呢，而且買賣之間的差異一般是要影響損益的，為什么要調(diào)整資本公積呢？其實國家制定這個規(guī)則是為了避免有些集團企業(yè)本來業(yè)績不好，然后想出歪腦子，通過集團內(nèi)部的企業(yè)合并，產(chǎn)生利

6、潤出來，所以國家為了防止企業(yè)鉆這個空，就規(guī)定了，都按照賬面價值買賣，雙方有差異計入權(quán)益，不讓影響損益。)（其實會計還是蠻有意思的吧，所以國家制定的準(zhǔn)則為什么是這樣規(guī)定，是有一定的原因和目的的） 再來教材上說：合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)費用，于發(fā)生時計入當(dāng)期損益 2 .非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 教材上說：非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性工具或債務(wù)性工具的公允價值之和。（我們來分析一下，為什么非同一控制下企業(yè)合并和同一控制下企

7、業(yè)合并的初始入賬成本不一樣呢，大家想一下，同一控制下的企業(yè)合并，說白了相當(dāng)與合并雙方把資產(chǎn)交換了一下，對集團外部的人看你這個集團整體是沒有變化的，不能因為內(nèi)部資產(chǎn)交換了一下，就出來利潤了，這樣大家都不用搞經(jīng)營了，都靠交換資產(chǎn)，就能有利潤了，哈哈。那么對于非同一控制下企業(yè)合并呢，雙方都是陌生人，大家都是理智的，誰都不會要吃虧，所以大家就按照交換資產(chǎn)的公允價值或市價來交換，交換的差額計入損益）知道了上述原因后，就比較好理解了，為什么同一控制下與非同一控制下初始投資成本確認(rèn)原則不一樣。 第五章 長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解 （二） 第一節(jié) 長期股權(quán)投資的范圍和初始計量 上一講，我們講到了同一控

8、制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并初始確認(rèn)金額不一樣的原因。 對于同一控制企業(yè)合并，我們只認(rèn)賬面價值，就是無論你怎么合并，都不允許產(chǎn)生出利潤來。 那對于非同一控制下企業(yè)合并呢，我們認(rèn)為都是理性人，誰都不會白白吃虧，那就是雙方都是按照公允價值進行交換，差額計入損益。 下面我們看一下教材的例題 【教材例5-1】2×09年6月30日，A公司向其母公司P發(fā)行10 000 000股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為4.34元），取得母公司P擁有對S公司100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實施控制。合并后S公司仍維持其獨立法人地位繼續(xù)經(jīng)營。2×09年6月30日，P公司合并財務(wù)報表中的S公司凈

9、資產(chǎn)賬面價值為40 000 000元。假定A公司和S公司都受P公司最終同一控制，在企業(yè)合并前采用的會計政策相同。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。 A公司在合并日應(yīng)確認(rèn)對S公司的長期股權(quán)投資，初始投資成本為應(yīng)享有S公司在P公司合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值的份額。 （根據(jù)題目說“假定A公司和S公司都受P公司最終同一控制”，可以知道，這個是同一控制下企業(yè)合并，那么我們就要想到同一控制下企業(yè)合并，我們只認(rèn)雙方的賬面價值，那雙方的賬面價值都是多少呢，我們看一下A公司是合并方，A公司是拿自己發(fā)行的股票作為對價來交換S公司100%的控股權(quán)。這個業(yè)務(wù)實質(zhì)可以分成兩個步驟來處理，第一是A公司先發(fā)行股票籌集到

10、資金，第二是A公司將發(fā)行股票籌集到的資金買S公司100%的股權(quán)。那么正常來說A公司發(fā)行股票是可以籌集到10000000股*每股公允價4.34元=4340萬元的，來買S公司100%的股權(quán)，按照其他固定資產(chǎn)存貨之類的一樣，取得的資產(chǎn)（長期股權(quán)投資）的入賬價值就應(yīng)該是付出的對價4340萬元入賬，但是由于是同一控制下的，我們不認(rèn)公允價值，那我們?nèi)〉玫馁Y產(chǎn)（長期股權(quán)投資）按照什么價值入賬呢？教材說了，是按照S公司凈資產(chǎn)的賬面價值作為你取得資產(chǎn)（長期股權(quán)投資的）的入賬價值，那這樣就好辦呢，S公司的凈資產(chǎn)賬面價值是4000萬，我們擁有100%的股權(quán)，所以我們?nèi)〉玫馁Y產(chǎn)（長期股權(quán)投資）的入賬價值就應(yīng)該是400

11、0萬。教材又說了：合并方以發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對價的，應(yīng)按發(fā)行股權(quán)的面值總額作為股 本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（股本溢價），資本公積（股本溢價）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤。有了這個規(guī)定就好辦了A公司發(fā)行股票的股本是1000萬元，4000萬與1000萬元的差額計入資本公積（股本溢價）就可以了）所以會計分錄就自動出來了： 借： 長期股權(quán)投資——S公司4000萬 貸： 股本1000萬 資本公積-股本溢價3000萬 我們再來看一個非同一控制下企業(yè)合并例題: 【教材例5-3】2×09年3月31日，A公司取得B公司70%的股權(quán)

12、，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實施控制。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表5-1所示。合并中，A公司為核實B公司的資產(chǎn)價值，聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用1 000 000元。假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)購買日的賬面價值與公允價值 表5-1　　　　　 　2×09年3月31日　　　　　　　　單位：元 項 目 賬面價值 公允價值 土地使用權(quán) 20 000 000 32 000 000

13、 （成本為 30 000 000， 累計攤銷10 000 000） 專利技術(shù) 8 000 000 10 000 000 （成本為10 000 000， 累計攤銷2 000 000） 銀行存款 8 000 000 8 000 000 合 計 36 000 000 50 000 000 (我們來分析一下：根據(jù)題目“假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系”且“A公司取得B公司70%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實施控制”判斷這是非同一

14、控制下的企業(yè)合并。我們在上一講的時候說了，既然是非同一控制下企業(yè)合并，那么雙方都是理智的人，誰都不會吃虧。這個交換理解為兩步驟：第一，A公司拿自己的土地使用權(quán)、專利技術(shù)這兩項無形資產(chǎn)賣了，第二，A公司將無形資產(chǎn)賣了之后加上800萬的銀行存款去買B公司80%的股權(quán)。大家要知道，買股權(quán)（長期股權(quán)投資）與買其他資產(chǎn)是一樣，都是我付出的代價是多少，長期股權(quán)投資的入賬價值就應(yīng)該是多少。那我們看我們賣無形資產(chǎn)賣了多少錢，賣無形資產(chǎn)肯定是要按照公允價值賣的吧，所以，我們先看一下賣無形資產(chǎn)的會計分錄： 借：銀行存款3200萬+1000萬=4200萬 累計攤銷-土地使用權(quán)1000萬 累計攤銷—專利技術(shù)20

15、0萬 貸：無形資產(chǎn)—土地使用權(quán)3000萬 無形資產(chǎn)—專利技術(shù)1000萬 營業(yè)外收入1400萬（倒擠） 賣完無形資產(chǎn)之后，就是買長期股權(quán)投資了，會計分錄 借：長期股權(quán)投資——B公司4200萬+800萬=5000萬 貸：銀行存款 4200萬 銀行存款 800萬 另外，聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用1 000 000元。教材說了計入當(dāng)期損益。如果按照購買其他資產(chǎn)類比的話，這個應(yīng)該計入購買資產(chǎn)的成本，這個之所以不計入成本，與后面的企業(yè)合并財務(wù)報表需要抵消有關(guān)，這個這里先不說。那就是支付費用100萬計入管理費用。會計分錄： 借：管理費用 100萬

16、 貸：銀行存款 100萬 現(xiàn)在我們將上述三筆分錄合并起來就是教材上的會計分錄了： 借：長期股權(quán)投資——B公司5000萬 累計攤銷-土地使用權(quán) 1000萬 累計攤銷—專利技術(shù) 200萬 管理費用 100萬 貸：銀行存款 900萬 營業(yè)外收入 1400萬 無形資產(chǎn)—土地使用權(quán) 3000萬 無形資產(chǎn)—專利技術(shù) 1000萬 所以分拆之后，其實分錄不難處理，這個例題可以推廣開，比如以固定資產(chǎn)、存貨、發(fā)行權(quán)益性證券作為對價等等，原理都是一樣，都是分拆為2個步驟，自己慢慢領(lǐng)悟吧。 第五章 長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解 （三） 第二節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量

17、通過前面兩講，大家應(yīng)該知道區(qū)分同一控制下與非同一控制下，長期股權(quán)投資成本是如何入賬的，也就是初始計量。 一句話概括：同一控制下，初始入賬只認(rèn)被投資方賬面價值的份額，非同一控制下，初始入賬只認(rèn)被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的份額（正常情況下，投資方付出去資產(chǎn)的公允價值與被投資方凈資產(chǎn)公允價值的份額是一樣的，因為都是理性人，如果不一樣，也是有原因的，就是這一講中，我們要講的）。 那么接下來，我們就要講第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量了。 也就是說剛剛投資的時候，錢投出去了，我們就要入賬，初始入賬的時候，我們先根據(jù)第一 講的原則進行初始入賬。 那么在持續(xù)期間，我們就要根據(jù)我們對被投資單位是控制還是共

18、同控制，還是重大影響，進 行后續(xù)的賬務(wù)處理。 我們后續(xù)如何記錄長期股權(quán)投資呢，教材講了兩種方法，一種是成本法，一種是權(quán)益法，而 且規(guī)定投資方持有對子公司的投資才用成本法核算，也就是說對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)才用權(quán) 益法。 那什么叫成本法呢，根據(jù)字面理解，成本法就是按照成本計量的方法，也就是說，這項長期 股權(quán)投資，我們的基本方針就是我們付出了多少成本，長期股權(quán)投資就應(yīng)該是這個成本的金 額。 后續(xù)沒有增加投資或收回投資的話，就不影響長期股權(quán)投資入賬成本。所以教材說，采用成 本核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計價。追加或收回投資的應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán) 投資的成本。在追加投資時，按

19、照追加投資支付的成本的公允價值及發(fā)生的相關(guān)交易費用增 加長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤的，投資方根據(jù)應(yīng)享有的 部分確認(rèn)當(dāng)期投資收益。 第二種方法：權(quán)益法，根據(jù)字面理解，權(quán)益權(quán)益，就是與被投資方的所有者權(quán)益有關(guān)，被投 資方的權(quán)益變動，我們長期股權(quán)投資也要跟著變動，所以就叫權(quán)益法。 前面我們說了對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)采用權(quán)益法核算。教材上講了一大堆采用權(quán)益法核算長 期股權(quán)投資時是怎么處理的，歸根結(jié)底一句話，被投資單位所有者權(quán)益發(fā)生變動，我們按照 持股比例進行相應(yīng)調(diào)整，調(diào)整后長期股權(quán)投資金額始終是你被投資單位所有者權(quán)益的份額。 舉個例子，被投資單位實現(xiàn)凈利潤了

20、，這個是增加被投資單位的所有權(quán)權(quán)益的，那么采用權(quán) 益法核算時我們的長期股權(quán)投資就要進行確認(rèn)，而成本法核算就不需要，因為我們投資的成 本沒有變化 教材上介紹了初始投資成本的調(diào)整，說我們投資你被投資單位時，我們付出去的錢和你被投 資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我的持股比例，兩則不相等，我們要進行調(diào)整。 那么怎么調(diào)整呢，教材說了，我們付出去的錢大于你被投資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我的持 股比例，我們作為商譽不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，如果我們付出去的錢，小于你被投 資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我的持股比例，我們要調(diào)增長期股權(quán)投的成本，同時確認(rèn)營業(yè)外 收入。 那我們怎么理解呢，我們在前面兩講中

21、，反復(fù)說明了，我們每個人都是理性的人，誰都不會 白白吃虧，那么為什么我們會有付出去的錢大于被投資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我的持股比 例呢，其實我們知道，應(yīng)該是這家被投資單位效益很好，很多無形的東西無法在凈資產(chǎn)中反 映的，所以我們愿意付出大于被投資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我持股比例的錢。所以這部分 多付出去的錢，作為商譽反映（此時商譽不入賬），長期股權(quán)投資就按照投出去多少錢，計 錄多少長期股權(quán)投資，你也可以這樣想，我付出的錢多了，假設(shè)是銀行存款，我們是貸記銀 行存款的，那借記哪個科目呢，只能借記什么科目呢，總不能是營業(yè)外支出吧，這個不行， 因為我們不會這么傻白白吃虧的，所以只能還是借記

22、長期股權(quán)投資了。 另外一種情況，我們付出去的錢小于被投資單位凈資產(chǎn)公允價值乘以我的持股比例，那么對 方也不是傻子，為什么對方愿意接受呢，我們想想應(yīng)該有比較難言的苦衷吧，或許是急用錢 等等，那這個差額，我們一邊增加長期股權(quán)投資的成本，一方面增加營業(yè)外收入。營業(yè)外收 入就可以說明，我們僥幸的占便宜了。哈哈 綜上前面解釋，我們知道長期股權(quán)投資的金額怎么確定呢，先投出去多少，先記錄長期股權(quán) 投資成本多少，第二步進行比較：如果投出去的少，那么就增加長期股權(quán)投資的入賬金額， 如果投出去的多，就按照投出去的金額記錄。 下面我們看一下，教材中的例題 【教材例5-9】A公司于2×09年1月2日

23、取得B公司30%的股權(quán)，支付價款30 000 000元。取得投 資時被投資單位賬面所有者權(quán)益的構(gòu)成如下（假定該時點被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債 的公允價值與其賬面價值相同，（單位：元）： 實收資本 30 000 000 資本公積 24 000 000 盈余公積 6 000 000 未分配利潤 15 000 000 所有者權(quán)益總額 75 000 000 假定在B公司的董事會中，所有股東均以其持股比例行使表決權(quán)。A公司在取得對B公司的股權(quán) 后，派人參與了B公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影 響，A公司對該項投資采用權(quán)益法核算。 （我們來分析一下

24、，題目說A公司取得B公司30%的股權(quán)，能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重 大影響，A公司對該項投資采用權(quán)益法核算，那么我們就分兩步驟來處理，第一步就初始取得 時，長期股權(quán)投資是怎么入賬的，第二部后續(xù)計量采用權(quán)益法核算，我們是不是要調(diào)整長期 股權(quán)投資的成本。） （根據(jù)前面我們說的兩步驟，先看第一步，我們付出了3000萬元，那我們長期股權(quán)投資的入 賬價值就應(yīng)該是3000萬元，） 即取得時，A公司賬務(wù)應(yīng)該是： 借：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本 3000萬 貸：銀行存款 3000萬 （接下來，我們做第二步驟，就是后續(xù)采用權(quán)益法核算了，我們就要看對方凈資產(chǎn)的公允價 值乘以我們的持

25、股比例，與我們投資付出去的錢做對比，看看是多還是少，還是相等） 題目說B公司凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值相同=7500萬，我們持有30%，那么就是7500萬乘以 30%等于2250萬元，那么這樣看來我們投出去的錢要多了，看看我們前面的總結(jié)“長期股權(quán)投 資的金額怎么確定呢，先投出去多少，先記錄長期股權(quán)投資成本多少，第二步進行比較：如 果投出去的少，那么就增加長期股權(quán)投資的入賬金額，如果投出去的多，就按照投出去的金 額記錄。。” 所以我們就不調(diào)整長期股權(quán)投資取得時的會計分錄了。 教材上說，假定上例中取得投資時B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為120 000 000元 （那么我們就計算一下，B

26、公司凈資產(chǎn)乘以30%=12000萬*30%=3600萬元，大于我們付出去的 3000萬元，差額是600萬元。再看看我們前面的總結(jié)“長期股權(quán)投資的金額怎么確定呢，先投 出去多少，先記錄長期股權(quán)投資成本多少，第二步進行比較：如果投出去的少，那么就增加 長期股權(quán)投資的入賬金額，如果投出去的多，就按照投出去的金額記錄?！保? 所以我們還要增加一筆分錄： 借：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本 600萬 貸：營業(yè)外收入 600萬元 所以長期股權(quán)投資后續(xù)計量把握一個原則：成本法后續(xù)計量的話，長期股權(quán)投資，只認(rèn)我投 出去的成本，不進行與凈資產(chǎn)公允價值份額比較，只有追加投資或收回投資時，才會影響

27、長 期股權(quán)投資成本，而對于權(quán)益法后續(xù)計量的話，我們就要分兩步：第一步先投出去多少，先 記錄長期股權(quán)投資成本多少，第二步進行比較：如果投出去的少，那么就增加長期股權(quán)投資 的入賬金額，如果投出去的多，就按照投出去的金額記錄 第五章 長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解 （四） 第二節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量 接下來我們繼續(xù)長期股權(quán)投資第四講，上一講我們講到長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法在后續(xù)計 量時，是否需要調(diào)整初始成本的問題。把握一個原則：成本法后續(xù)計量的話，長期股權(quán)投資， 只認(rèn)我投出去的成本，不進行與凈資產(chǎn)公允價值份額比較，只有追加投資或收回投資時，才會 影響長期股權(quán)投

28、資成本，而對于權(quán)益法后續(xù)計量的話，我們就要分兩步：第一步先投出去多 少，先記錄長期股權(quán)投資成本多少，第二步進行比較：如果投出去的少，那么就增加長期股權(quán) 投資的入賬金額，如果投出去的多，就按照投出去的金額記錄。 這一講，我們來進一步講解，后續(xù)權(quán)益法核算是怎么個賬務(wù)處理。 教材權(quán)益法第二個問題：（二）投資損益確認(rèn) 其實就是講了這么一個問題，我們投資后，期末被投資單位實現(xiàn)凈利潤了，我們該怎么辦？ 教材說首先要對被投資單位實現(xiàn)的凈利潤進行調(diào)整，根據(jù)調(diào)整后的凈利潤，乘以我們的持股比 例，來確認(rèn)投資收益。那我們想一下，為什么要進行調(diào)整？我們還是先回到初始投資時，我們 是怎么入賬的。我們是按

29、照我們投資的成本與被投資單位的凈資產(chǎn)公允價值份額進行比較入 賬，入賬后的長期股權(quán)投資成本是被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的一定份額。另外我們說了權(quán)益 法核算，長期股權(quán)投資的賬面價值一定等于被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的份額，除非追加投資 或者收回，否則這個份額是不變的，所以被投資單位實現(xiàn)凈利潤了，在凈利潤沒有進行分配的 時候，最后都是進入未分配利潤了，未分配利潤是所有者權(quán)益的項目，那他的凈資產(chǎn)也就是所 有者權(quán)益就發(fā)生變化了，我們長期股權(quán)投資的賬面價值也要跟著變化。那被投資單位實現(xiàn)的凈 利潤是按照他自己的賬面計算出來的，而我們長期股權(quán)投資是按照公允價值進行對照的，所以 我們就需要將被投資單位

30、的賬面凈利潤改成公允價值下的凈利潤。那么怎么調(diào)整呢？這就是這 一講我們要講到調(diào)整的第一種情形：在投資時點，被投資單位公允價值與賬面價值的差額對期 末凈利潤的影響，我們投資方需要進行的調(diào)整，還有第二種情形是投資后，我們與被投資單位 發(fā)生的內(nèi)部交易形成未實現(xiàn)的凈利潤的調(diào)整。 對于被投資單位在我們投資時點公允價值與賬面價值不一致，導(dǎo)致實現(xiàn)的凈利潤需要調(diào)整的情 況，我們看一下教材【例5-11】甲公司于2×09年1月2日購入乙公司30%的股份，購買價款為20 000 000元，自取得股份之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資日，乙公司可辨認(rèn) 凈資產(chǎn)公允價值為60 000 000元，除

31、下列項目外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與賬面價值相同 （單位：元）。 賬面原價 已提折舊 公允價值 原預(yù)計使用年限 剩余使用年限 存貨 5 000 000 7000000 固定資產(chǎn) 10000000 2000000 12000000 20 16 無形資產(chǎn) 6 000 000 1200000 8000 000 10 8 小計 21000000 3200000 27000000 假定乙公司2×09年實現(xiàn)凈利潤6 000 000元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨5 000 000 元中有80%對外出售。甲

32、公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。（假定不考慮所得稅 影響） （對于這個題目要怎么入手呢？首先要對長期股權(quán)投資進行初始確認(rèn)，持股30%后續(xù)屬于權(quán)益法 核算的范圍，按照第三講講到的，分兩步走，第一步先投出去多少，先記錄長期股權(quán)投資成本 多少 借：長期股權(quán)投資——乙公司——投資成本 2000萬 貸：銀行存款 2000萬 第二步進行比較：如果投出去的少，那么就增加長期股權(quán)投資的入賬金額，如果投出去的多， 就按照投出去的金額記錄 乙公司凈資產(chǎn)公允價值6000萬乘以30%等于1800萬元，我們投出去的金額2000萬元要大，所以 就按照2000萬元記錄 我們再看，在投資日，

33、被投資單位有三項資產(chǎn)的賬面價值與公允價值不同，那我們想一下，這 個賬面價值與公允價值不同對凈利潤是怎么影響的呢？首先我們看存貨，賬面價值500萬元，公 允價值700萬元，如果期末這筆存貨全部賣出去，按照賬面計算凈利潤的話，只要計量成本500 萬元，而按照公允價值計算凈利潤的話，就要計量成本700萬元，在不考慮所得稅的影響的情況 下，這樣就會影響凈利潤200萬元。也就是說被投資單位公布的凈利潤按照公允價值來計算的 話，是多了200萬元。這個是投資日的存貨在年末全部賣出的情況，題目說投資日的存貨在年末 只賣出80%，那么這個存貨影響2009年的凈利潤就是200萬乘以80%等于160萬，

34、也就是說被投資 單位公布的凈利潤按照公允價值來計算的話，是多了160萬元。 接著看固定資產(chǎn)，投資日的賬面原值1000萬元，計提折舊200萬元，所以賬面價值就是800萬 元，而公允價值是1200萬元，被投資方接受投資后按照賬面價值計提的折舊為1000萬除以20年 等于50萬元，那么如果按照公允價值對固定資產(chǎn)計提折舊的話，應(yīng)該計提的折舊為1200萬元除 以16年等于75萬元，也就是說被投資單位按照賬面計提折舊計入成本的金額只有50萬，而如果 按照公允價值計提折舊的話，計入成本的金額就是75萬元，在不考慮所得稅的影響下，這樣會 影響凈利潤25萬元，也就是說被投資單位公布的凈利潤按照公允

35、價值來計算的話，是多了25萬 元。 再看無形資產(chǎn)，投資日的賬面原值600萬元，計提折舊120萬元，所以賬面價值就是480萬元， 而公允價值是800萬元，被投資方接受投資后按照賬面價值計提的攤銷為600萬除以10年等于60 萬元，那么如果按照公允價值對無形資產(chǎn)計提攤銷的話，應(yīng)該計提的攤銷為800萬元除以8年等 于100萬元，也就是說被投資單位按照賬面計提攤銷計入成本的金額只有60萬，而如果按照公允 價值計提攤銷的話，計入成本的金額就應(yīng)該是100萬元，在不考慮所得稅的影響下，這樣會影響 凈利潤40萬元，也就是說被投資單位公布的凈利潤按照公允價值來計算的話，是多了40萬元。 綜合上述

36、三項資產(chǎn)，在投資日賬面價值與公允價值的差異，影響年末的利潤合計為存貨差異導(dǎo) 致被投資單位公布的凈利潤多了160萬元，固定資產(chǎn)差異導(dǎo)致被投資單位公布的凈利潤多了25萬 元，無形資產(chǎn)差額導(dǎo)致被投資單位公布的凈利潤多了40萬元，所以按照公允價值調(diào)整后的被投 資單位凈利潤=600萬-160萬-25萬-40萬=375萬元 所以經(jīng)調(diào)整后被投資單位凈利潤增加375萬元，就會導(dǎo)致被投資單位的所有者權(quán)益增加375萬元 。（因為在沒有進行利潤分配的情況下凈利潤都計入所有者權(quán)益項目下的未分配利潤中了） 那我們說了權(quán)益法核算長期股權(quán)投資是按照被投資單位的凈利潤進行調(diào)整的，所以被投資單位 實現(xiàn)凈利潤375

37、萬元，我們按照持股比例30%，就應(yīng)該增加長期股權(quán)投資的賬面價值375萬乘以 30%等于112.5萬元，這個是我們投資產(chǎn)生的投資收益，所以會計分錄就是： 借：長期股權(quán)投資——乙公司——損益調(diào)整 112.5萬 貸：投資收益 112.5萬元 通過這個例題，我們知道如果在投資日，被投資單位資產(chǎn)的賬面價值與公允價值不一致，那么 在期末實現(xiàn)凈利潤的時候，投資方就要對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整。怎么調(diào)整呢？第一步 首先要計算賬面消耗掉或轉(zhuǎn)移掉這部分資產(chǎn)的話，影響凈利潤金額是多少，第二步再計算公允 價值消耗掉或轉(zhuǎn)移掉這部分資產(chǎn)的話，影響凈利潤的金額是多少，第三步比較前面兩步的差 額，就知道賬面

38、價值與公允價值不一致影響期末凈利潤的金額了。 這一講到此為止，下一講我們將講被投資單位凈利潤調(diào)整的第二種情形，內(nèi)部交易導(dǎo)致的調(diào)整。 第五章 長期股權(quán)投資 通俗易懂式講解 （五） 第二節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量 第四講我們主要介紹了長期股權(quán)投資后續(xù)計量，教材權(quán)益法第二個問題：（二）投資 損益確認(rèn)中因在投資日被投資單位賬面價值與公允價值不同，期末被投資單位實現(xiàn)凈 利潤時，投資方怎么處理的問題。今天這一講，我們介紹一下投資方與被投資方之間 發(fā)生內(nèi)部交易時，我們怎么調(diào)整被投資方的期末凈利潤的問題，其實說白了就是按照 多少金額確認(rèn)投資收益的問題。 首先，我們想一下，投資方與被投資方發(fā)生

39、交易，投資方在期末因被投資方凈利潤確 認(rèn)投資收益時，為什么要調(diào)整他們之間的內(nèi)部交易呢？其實很簡單，我們只要站準(zhǔn)角 度就很容易理解，那么我們要站在什么角度看待這個問題呢？我們需要站在投資方與 被投資方的外部看這個問題，既然投資方能夠進行權(quán)益法核算，說明投資方能夠共同 控制或?qū)Ρ煌顿Y方有重大影響，那么投資方與被投資方可以說都是自己人。從報表使 用者的角度，為了避免出現(xiàn)這種情況：也就是你投資方為了業(yè)績的要求，或者你被投 資為了業(yè)績的要求，將自己的資產(chǎn)出售給對方，以增加自己的利潤，這樣出來的財務(wù) 報表會誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者。所以為了避免出現(xiàn)這種情況，只要你們之間進行的內(nèi)部 交易，對于未實

40、現(xiàn)的利潤部分就要抵消。當(dāng)然對于已經(jīng)實現(xiàn)的部分就不要抵消了。什 么叫未實現(xiàn)的損益，什么又叫已經(jīng)實現(xiàn)的損益呢？對于雙方都作為存貨的資產(chǎn)來說， 投資方將存貨賣給被投資方，或者被投資方將存貨賣給投資方，我們說了他們之間的 交易是可能被控制的（因為投資方對被投資方可以共同控制或重大影響，也相當(dāng)于自 己人），只要他們之間的存貨賣給他們之外的沒有關(guān)聯(lián)的第三方，就說明他們之間的 交易產(chǎn)生的損益已經(jīng)實現(xiàn)，如果另外一方買過來之后還沒有全部賣給其他第三方，就 有未實現(xiàn)的損益；如果對于一方是存貨，另外一方購買后作為固定資產(chǎn)呢，這時候的 損益要考慮兩個方面了，一方面是出售存貨產(chǎn)生的利潤，另外一方面是作為固

41、定資產(chǎn) 使用的一方是需要計提折舊的，對于未實現(xiàn)損益部分計提的折舊，相當(dāng)于是減少利潤 的。這兩個數(shù)據(jù)相加就是這個交易對損益的影響。 知道了上述為什么抵消之后，我們再講一講，是按照100%抵消呢，還是按照持股比例 抵消。通過上面的分析按道理來講是應(yīng)該100%抵消的，但是教材說權(quán)益法發(fā)生的內(nèi)部 交易未實現(xiàn)損益的抵消，只要按照投資方的持股比例抵消就可以。這個怎么理解呢？ 我們可以這樣想：投資方與被投資方雖然都是自己人，但是畢竟不能完全控制，不像 對子公司的投資，不能完全左右對方，投資方只能實現(xiàn)自己持股比例的影響，所以抵 消的時候，只需要抵消未實現(xiàn)內(nèi)部交易利潤乘以持股比例的部分。 我們

42、教材將投資方出售給被投資的交易叫順流交易，將被投資出售給投資方的交易叫 逆流交易。 下面我們來看一下教材的例題： 【教材例5-12】甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)的股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊? 。2×09年9月，甲公司將其賬面價值為8 000 000元的商品以12 000 000 的價格出售 給乙公司，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產(chǎn)，預(yù)計使用壽命為10年，凈殘值 為0。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬 面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2×09年實現(xiàn)凈利潤為20 000 000元。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影響。 （我

43、們分析一下，甲公司作為投資方將自己的存貨成本800萬元，以1200萬元的價格 賣給被投資方乙公司。乙公司拿來干什么呢，乙公司拿來作為固定資產(chǎn)使用。對于這 項交易，我們需要注意兩點：第一是甲公司對于這項交易產(chǎn)生的利潤是多少。第二是 乙公司購買這項資產(chǎn)是作為固定資產(chǎn)使用，對于未實現(xiàn)損益部分計提的折舊是需要考 慮的。） （根據(jù)我們前面的分析，如果一方作為存貨銷售，另一方購入之后作為固定資產(chǎn)使用 的話，內(nèi)部交易的損益應(yīng)該考慮兩個方面：一方面是出售存貨產(chǎn)生的利潤，另外一方 面是作為固定資產(chǎn)使用的一方是需要計提折舊的，對于未實現(xiàn)損益部分計提的折舊， 相當(dāng)于是減少利潤的。這兩個數(shù)據(jù)相加就是這

44、個交易對損益的影響。） （根據(jù)題目賣存貨產(chǎn)生的利潤=1200萬-800萬=400萬元，乙公司作為固定資產(chǎn)使用未 實現(xiàn)損益部分計提折舊減少的利潤=400萬除以10年除以12個月乘以3個月=10萬，所以 這項交易的未實現(xiàn)內(nèi)部損益是400萬-10萬=390萬，而這部分內(nèi)部交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)損 益部分要按照持股比例進行抵消，等于390乘以20%=78萬） （那么期末乙公司實現(xiàn)凈利潤2000萬，甲公司按照持股比例應(yīng)確認(rèn)投資收益=2000萬 乘以20%=400萬，而上面的內(nèi)部交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部損益78萬元，應(yīng)該作為400萬投 資收益的抵減，所以最終確認(rèn)投資收益=400萬元-78萬元=322萬

45、元） 所以會計分錄就是 借：長期股權(quán)投資——乙公司——損益調(diào)整 322萬 貸：投資收益 322萬 那么假設(shè)第二年雙方?jīng)]有進行其他內(nèi)部交易，那么第二年甲公司在確認(rèn)對乙公司的投 資收益時，需要考慮上一年固定資產(chǎn)使用未實現(xiàn)損益部分計提折舊減少的利潤（400 萬除以10年=40萬） 所以通過上面分析，我們要知道投資方與被投資之間發(fā)生的內(nèi)部交易，期末投資方在 確認(rèn)對被投資方的投資收益時，對于未實現(xiàn)的內(nèi)部損益部分是需要抵消的，具體怎么 抵消，歸納如下：（1）對于雙方都作為存貨的資產(chǎn)來說，投資方將存貨賣給被投資 方，或者被投資方將存貨賣給投資方，只要他們之間的存貨賣給他們之外的沒有關(guān)聯(lián) 的第三方，就說明他們之間的交易產(chǎn)生的損益已經(jīng)實現(xiàn)，如果另外一方買過來之后還 沒有全部賣給其他第三方，就有未實現(xiàn)的損益，對于未實現(xiàn)的部分需要抵消；（2） 如果對于一方是存貨，另外一方購買后作為固定資產(chǎn)，這時候的損益要考慮兩個方面 了，一方面是出售存貨產(chǎn)生的利潤，另外一方面是作為固定資產(chǎn)使用的一方是需要計 提折舊的，對于未實現(xiàn)損益部分計提的折舊，相當(dāng)于是減少利潤的。這兩個數(shù)據(jù)相加 就是這個交易對損益的影響。這部分的損益是需要抵消的。（3）未實現(xiàn)內(nèi)部損益的 抵消只是抵消持股比例的部分（因為影響有限）