清產(chǎn)核資中的相關鑒證業(yè)務的風險控制及其案例分析(ppt 53頁)

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1、清產(chǎn)核資中的相關鑒證業(yè)務的風險控制 及其案例分析 李曉慧 中央財經(jīng)大學會計學院 E-Mail:1簡介李曉慧，1968年1月出生，河南南召縣人，高級會計師，中國注冊會計師、經(jīng)濟學博士，現(xiàn)在中央財經(jīng)大學會計學院工作，曾在會計師事務所、國有資產(chǎn)管理局和中國注冊會計師協(xié)會專業(yè)標準部工作。在財務與會計、財會通訊、中國注冊會計師、上海會計、中國財經(jīng)報和中國證券報等上發(fā)表近百篇專業(yè)論文，近年來主要的論著有現(xiàn)代審計精要（1999年）、審計實驗室審計實務個案分析（2000年）、審計實驗室主要會計事項的相關法規(guī)及其審計案例（2002年）、實用審計英語（2002年）、審計實驗室3風險審計的技術和方法（2003年）和

2、審計工作底稿編制個案（2003年）、審計實驗室4其他鑒證業(yè)務的風險控制（2004年）。2一、注冊會計師一攬子為客戶提供賬務清理、資、注冊會計師一攬子為客戶提供賬務清理、資產(chǎn)清查、編制報表以及專項審計時，如何控制注產(chǎn)清查、編制報表以及專項審計時，如何控制注冊會計師執(zhí)業(yè)風險？冊會計師執(zhí)業(yè)風險？案例案例11華興國有企業(yè)根據(jù)國有資產(chǎn)管理部門的統(tǒng)一安排，擬開展清產(chǎn)核資工作，于是，華興企業(yè)委托今明會計師事務所承辦清產(chǎn)核資中審計業(yè)務。今明會計師事務所和華興公司按照年度會計報表審計按照年度會計報表審計的業(yè)務委托書格式，簽訂了業(yè)務委托書的業(yè)務委托書格式，簽訂了業(yè)務委托書。由于華興企業(yè)許多賬面上的存貨、固定資產(chǎn)和

3、長期投資長期沒有清理，財產(chǎn)清查的工作量很大，今明會計師事務所派出了10多名審計人員工作15天，才完成了存貨、固定資產(chǎn)和長期投資的清查工作。在此清查工作的基礎上，注冊會計師編制了各項“資產(chǎn)的損失掛帳分項明細表”、“企業(yè)損失掛賬情況表”、“企業(yè)預計損失情況表”、“資金核實分戶表”、“資金核實申報表”，并完善了相應的工作底稿，項目經(jīng)理李浩在對該項目所有審計人員形成的工作底稿的復核基礎上，出具了“華興公司清產(chǎn)核資審計報告”。但注冊會計師李浩對該業(yè)務提出了以下疑問：當注冊會計師一攬子為客戶提供賬務清理、資產(chǎn)清查、編制報表以及專項審計時，如何控制注冊會計師執(zhí)業(yè)風險？3 分析分析 對于市場經(jīng)濟中新出現(xiàn)的經(jīng)濟

4、活動，無論監(jiān)管者，或是企業(yè)，都在探索前進，甚至有時還沒有搞清楚是怎么一回事，卻要往前推進，而新的經(jīng)濟活動更需要注冊會計師的專業(yè)服務，這也就是為什么經(jīng)濟改革中任何一個新的舉措，基本上都需要注冊會計師業(yè)務跟進的主要原因，但如果注冊會計師業(yè)務跟進經(jīng)濟改革中每一個新的措施時，不能清醒地認識到自己“應當做什么？”、“能夠做什么？”、“符合注冊會計師職責的具體做法是什么？，注定會引火上身，增大注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險。按照國家經(jīng)濟改革的需要，對國有資產(chǎn)清產(chǎn)核資，是為加強對企業(yè)的國有資產(chǎn)監(jiān)督管理，真實反映企業(yè)的資產(chǎn)及財務狀況，完善企業(yè)基礎管理，為科學評價和規(guī)范考核企業(yè)經(jīng)營績效及國有資產(chǎn)保值增值提供依據(jù)，注冊會計

5、師為此提供相應的專業(yè)服務，既有利于注冊會計師業(yè)務的開拓，也有利于國有資產(chǎn)改革的深化進行。但由于這種政策性的清產(chǎn)核資對大多數(shù)人來講，只知道按照國有企業(yè)清產(chǎn)核資工作規(guī)程（國資評價200373號）的規(guī)定，需要“立項申請、賬務清理、資產(chǎn)清查、價值重估、損溢認定、報表編制、中介審計、結果申報、資金核實、賬務處理、完善制度”，但具體如何協(xié)調工作并不知道。于是，許多企業(yè)委托會計師事務所為其清產(chǎn)核資提供專業(yè)服務時，并不能明確國有企業(yè)與注冊會計師彼此之間的責任劃分，一心一意地把清產(chǎn)核資中的所有工作交給注冊會計師做，這時，如果注冊會計師也糊里糊涂地承接業(yè)務，注定是多出力，多擔風險，而且是承擔了注冊會計師無法承擔的

6、風險。4在業(yè)務承接階段，注冊會計師應當認識到：跟進國有企業(yè)清產(chǎn)核資中的業(yè)務屬于一攬子業(yè)務，而不是簡單的一種性質的業(yè)務。國有企業(yè)清產(chǎn)核資國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法第十五條規(guī)定：辦法第十五條規(guī)定：“企業(yè)清產(chǎn)核資除國家另有規(guī)定外，應當按照下列企業(yè)清產(chǎn)核資除國家另有規(guī)定外，應當按照下列程序進行：（一）企業(yè)提出申請；程序進行：（一）企業(yè)提出申請；（二）國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構批復同（二）國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構批復同意立項；意立項；（三）企業(yè)制定工作實施方案，并組織賬務清理、資產(chǎn)清查等（三）企業(yè)制定工作實施方案，并組織賬務清理、資產(chǎn)清查等工作；（四）聘請社會中介機構對清產(chǎn)核資結果進行專項財務審計和對有工作；（四）聘請

7、社會中介機構對清產(chǎn)核資結果進行專項財務審計和對有關損溢提出鑒證證明；關損溢提出鑒證證明；（五）企業(yè)上報清產(chǎn)核資工作結果報告及社會中（五）企業(yè)上報清產(chǎn)核資工作結果報告及社會中介機構專項審計報告；（六）國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構對資產(chǎn)損溢進行認定，介機構專項審計報告；（六）國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構對資產(chǎn)損溢進行認定，對資金核實結果進行批復；（七）企業(yè)根據(jù)清產(chǎn)核資資金核實結果批復調對資金核實結果進行批復；（七）企業(yè)根據(jù)清產(chǎn)核資資金核實結果批復調賬；賬；（八）企業(yè)辦理相關產(chǎn)權變更登記和工商變更登記；（九）企業(yè)完（八）企業(yè)辦理相關產(chǎn)權變更登記和工商變更登記；（九）企業(yè)完善各項規(guī)章制度。善各項規(guī)章制度?！贬槍σ陨暇?/p>

8、種工作，注冊會計師可以提供代編會計服務業(yè)務的有:1.代編企業(yè)損失掛賬情況表、預計損失情況表；2.代編清產(chǎn)核資會計報表；3.代編清產(chǎn)核資工作結果報告。注冊會計師可以提供的咨詢服務有：1.參與財務清理、資產(chǎn)清查；2.協(xié)助根據(jù)清產(chǎn)核資資金核實結果批復調賬；3.設計各項規(guī)章制度；4.出具管理建議書。這些代編和咨詢服務的結果，必須經(jīng)過國有企業(yè)管理當局核準和同意，才能生效。那么，在清產(chǎn)核資中，注冊會計師應如何控制風那么，在清產(chǎn)核資中，注冊會計師應如何控制風險呢？險呢？5注冊會計師可以提供的鑒證業(yè)務有：1.1.財產(chǎn)損失和掛賬的鑒證業(yè)務；財產(chǎn)損失和掛賬的鑒證業(yè)務；2.2.清產(chǎn)核資會計報表的審計業(yè)務；清產(chǎn)核資會

9、計報表的審計業(yè)務；3.3.企業(yè)辦理相關產(chǎn)權變更登記和工商變更企業(yè)辦理相關產(chǎn)權變更登記和工商變更登記時的驗資業(yè)務。登記時的驗資業(yè)務。這些鑒證業(yè)務，不是注冊會計師為被審計單位確認財不是注冊會計師為被審計單位確認財產(chǎn)損失金額是多少，而是從以下兩個方面對被審計單位提出的財產(chǎn)損失予產(chǎn)損失金額是多少，而是從以下兩個方面對被審計單位提出的財產(chǎn)損失予以再認定：一是被審計單位提出的財產(chǎn)損失的確認是否有充分的證據(jù)支持；以再認定：一是被審計單位提出的財產(chǎn)損失的確認是否有充分的證據(jù)支持；二是被審計單位確認的財產(chǎn)損失是否符合相關的法規(guī)制度的規(guī)定。二是被審計單位確認的財產(chǎn)損失是否符合相關的法規(guī)制度的規(guī)定。所以，注冊會計師

10、在承接業(yè)務時，應當與被審計單位充分溝通，讓他們認識到在清產(chǎn)核資的每一個階段，注冊會計師可以提供不同的服務，但國有企業(yè)與注冊會計師承擔不同的責任。在充分溝通的基礎上，注冊會計師應當與委托方分別簽訂咨詢、代編服務業(yè)務和清產(chǎn)核資的專項審計業(yè)務的業(yè)務約定書，以明確在不同業(yè)務中的不同責任，同時，在簽定業(yè)務約定書中詳細約定對應進行經(jīng)濟鑒證和進行專項財務審計的范圍，明確審計責任范圍和責任，以便據(jù)以編制審計計劃，適當?shù)陌才艑徲嬃鞒毯蛯徲嬋藛T的分工。該案例中，注冊會計師為服務于國有企業(yè)的清產(chǎn)核資，從賬務清理、資產(chǎn)清查到價值重估、損溢認定、報表編制、中介審計、結果申報、資金核實、賬務處理都代華興企業(yè)作了，并且把咨

11、詢和代編職能與鑒證職能混淆在一起，既無法區(qū)分會計責任和審計責任，也增大了注冊會計師執(zhí)業(yè)風險。在審計計劃階段，會計師事務所應當在同一個清產(chǎn)核資審計業(yè)務小組中，指派不同的注冊會計師分別擔任咨詢、代編服務業(yè)務和清產(chǎn)核資的專項審計業(yè)務的項目經(jīng)理，并要求他們制定出各種業(yè)務的重點及其相互的銜接。6 案例案例22在國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會討論制定國有企業(yè)清產(chǎn)核資方法及其相關的工作規(guī)則時，今明會計師事務所意識到這可能是拓展新業(yè)務的契機，于是，馬上組織一批資深注冊會計師收集相關國有企業(yè)清產(chǎn)核資的文件，并研究國有企業(yè)清產(chǎn)核資的相關問題及其相關審計規(guī)程。2003年9月9日國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法發(fā)布以后，今明會計師事務所

12、開始用已經(jīng)研究出來的成果，給國有大企業(yè)及其國有控制集團搞內部培訓，不僅使國有大企業(yè)及其國有控制集團的相關人員掌握如何清產(chǎn)核資，也使許多國有大企業(yè)及其國有控制集團更加信賴今明會計師事務所，紛紛委托今明會計師事務所承辦清產(chǎn)核資的相關業(yè)務。今明會計師事務所給國有大企業(yè)及其國有控制集團培訓的內容主要包括：7一、國有企業(yè)清產(chǎn)核資的具體程序1、公司財務部門應在清產(chǎn)核資工作開始時列示各項資產(chǎn)、負債明細清單；2、企業(yè)有關部門應對各項資產(chǎn)、負債明細清單進行分析，列出其中已知和可能存在損失的項目；3、公司財務部門通過對各項實物資產(chǎn)的盤點、往來賬項的函證、長短期投資的檢查，各項費用攤銷的核實等程序，確認資產(chǎn)余額和資

13、產(chǎn)損失，首先從企業(yè)內部收集損失證據(jù)；4、將需要收集外證的損失項目分解到公司各有關業(yè)務部門、落實到具體執(zhí)行人員，由執(zhí)行人員在公司規(guī)定的時間內搜集、補充、完善相關證據(jù)、資料；5、依據(jù)企業(yè)已有及清查中取得、補充、完善的相關證據(jù)、資料，確認清查損失、預計減值損失；6、各項損失證據(jù)企業(yè)要分類裝訂成冊并編號，留底備查并經(jīng)得起各有關方面的檢查。7、在清產(chǎn)核資的同時，企業(yè)應對因管理需要而設置的內部控制制度的合理性及其執(zhí)行的有效性進行自查，編制內部控制執(zhí)行情況報告，反映企業(yè)內部控制的設立及執(zhí)行情況，同時將各項內控制度分類裝訂成冊，以備上報國資委。8 二、國有企業(yè)在清產(chǎn)核資中的主要任務 1、清產(chǎn)核資的損失確認 全

14、面清查企業(yè)資產(chǎn)、核實各項債務，依據(jù)企業(yè)已取得以及清查中取得、補充、完善的相關證據(jù)、資料，確認清產(chǎn)核資損失，并根據(jù)清查結果填制清產(chǎn)核資報表，列示各項資產(chǎn)及負債的清查損失和資金掛賬；企業(yè)對清查出的各種資產(chǎn)盤盈和盤虧、報廢及壞賬等損失按照清產(chǎn)核資要求進行分類排隊，提出相關處理意見。2、清產(chǎn)核資的預計損失 企業(yè)在清產(chǎn)核資損失認定的基礎上根據(jù)企業(yè)規(guī)定的執(zhí)行企業(yè)會計制度的減值準備標準預計減值損失，并根據(jù)預計損失結果填制清產(chǎn)核資報表，列示各項資產(chǎn)及負債的預計損失；3、內部控制制度及其執(zhí)行情況的報告 在清產(chǎn)核資同時，企業(yè)還應對自身因管理需要而設置的內部控制制度的合理性及其執(zhí)行的有效性進行自查，編制內部控制執(zhí)行

15、情況報告，反映企業(yè)內部控制的設立及執(zhí)行情況。9 三、注冊會計師在清產(chǎn)核資中提供的服務 1.協(xié)助國有企業(yè)清產(chǎn)核資，提供清產(chǎn)核資的咨詢服務和代編“企業(yè)損失掛帳情況表”、“企業(yè)預計損失情況表”以及清產(chǎn)核資會計報表。2.對清產(chǎn)核資中損失確認提供專項鑒證。3.對清產(chǎn)核資報表實施審計。分析分析 該案例不僅提供了會計師事務所以專業(yè)專長開拓業(yè)務的發(fā)展思路，也勾畫出了清產(chǎn)核資中國有企業(yè)自身應當做什么？應當負什么責任？應當如何利用注冊會計師的工作？在市場經(jīng)濟中，會計師事務所行業(yè)對于靠拉關系、搞利益分成等不正當競爭搶業(yè)務的做法都嗤之以鼻，于是，在激烈的市場競爭中，會計師事務所只有依靠專業(yè)優(yōu)勢，才能夠取信于被審計單位

16、，也才能立于不敗之地。在國有企業(yè)清產(chǎn)核資的發(fā)展契機中，只有那些對清產(chǎn)核資相關政策吃得透、把握得準的會計師事務所，才能贏得客戶，也才能規(guī)避清產(chǎn)核資中的執(zhí)業(yè)風險。10 案例案例33今明會計師事務所委派注冊會計師李浩作為華興公司清產(chǎn)核資專項審計業(yè)務的外勤負責人。李浩帶領審計小組進駐華興公司后，發(fā)現(xiàn)華興公司自己并沒有清理財務，核查資產(chǎn)，于是，與華興公司補充簽訂了協(xié)助清產(chǎn)核資和代編清產(chǎn)核資會計報表的業(yè)務約定書，并建議今明會計師事務所再增派審計人員，另外指派注冊會計師張應為咨詢服務業(yè)務的項目經(jīng)理。今明會計師事務所的審計人員在協(xié)助華興公司清產(chǎn)核資工作的同時，形成相應的工作底稿，注冊會計師張應在復核相關工作底

17、稿的基礎上為華興公司代編了資產(chǎn)清查表、基本情況表、資金核實申報表、資金核實分戶表、損失掛賬情況表等清產(chǎn)核資工作情況表以及清產(chǎn)核資損失掛賬分項明細表。并要求華興公司把這些企業(yè)清產(chǎn)核資報表依次裝訂成冊，并由單位法人簽字加蓋公章。同時，要求華興公司提供業(yè)經(jīng)簽章的管理當局聲明書(范本附后)。11公司管理當局聲明書 致：XXXX(中介機構名稱)：鑒于貴所對本單位以*年*月*日為基準日的清產(chǎn)核資工作進行專項審計的需 要，本單位現(xiàn)對有關事項作如下聲明：1、本單位己按國家清產(chǎn)核資的有關規(guī)定對以*年*月*日為基準日的資產(chǎn)進行 了徹底的清查，無漏查、重查情況，清查結果真實、準確，并對編制的資產(chǎn)負債清查表、資金核實

18、申報表、企業(yè)損失掛賬情況表、企業(yè)預計損失情況表、資金核實分戶表、損失掛賬分項明細表及各類資產(chǎn)、負債和所有者權益清查登記明細表的真實性、完整性、合法性負責。2、本單位已將與本次清產(chǎn)核資相關的全部資料提供給注冊會計師審閱。3、本單位已將全部或有事項、預計負債、期后事項提交給注冊會計師審核。4、本單位已將以資產(chǎn)提供擔保的全部資料提供給注冊會計師審核。5、本單位本著賬實結合的原則，做到了以物對賬、以賬查物，見物就點，是賬就清，全面徹底。12 6、本單位確信盤盈、盤虧、壞賬、毀損待報廢資產(chǎn)均已清查核實并申報，申報核銷 的資產(chǎn)均符合現(xiàn)行法規(guī)、政策的規(guī)定，其支持證據(jù)客觀、充分、適當。7、本單位對全部資產(chǎn)擁有

19、充分的所有權，對所有權不清的資產(chǎn)已單獨列報，并已將其全部資料提供給注冊會計師審核。單位(蓋章)法人代表(簽章)：財務負責人(簽章)：年 月 日項目經(jīng)理李浩在復核相關審計工作底稿和獲取華興公司蓋章確認的清產(chǎn)核資會計報表和管理當局聲明書后，開始草擬清產(chǎn)核資專項審計報告。分析分析 雖然我們一再強調，注冊會計師在承接清產(chǎn)核資業(yè)務時，應當把咨詢服務業(yè)務、代編報表業(yè)務和鑒證業(yè)務區(qū)分清楚，否則，注冊會計師會承擔起一些不屬于注冊會計師而且是不能夠承擔的風險，但在現(xiàn)實中，清產(chǎn)核資往往是一籃子業(yè)務，分也分不清楚，這時，注冊會計師提供相關業(yè)務時可以合并實施，但必須保持清晰的頭腦：如簽訂業(yè)務約定書時應予以明確不同業(yè)務

20、的不同責任，協(xié)助清產(chǎn)核資和代編清產(chǎn)核資會計報表后應讓被審計單位簽名蓋章；應獲取管理當局的聲明書，以明確公司對清產(chǎn)核資的責任和義務等等，該案例提供了這方面的基本思路。13二、非國有企業(yè)是否可以參照國有企業(yè)清產(chǎn)核資的相關文二、非國有企業(yè)是否可以參照國有企業(yè)清產(chǎn)核資的相關文件，聘請今明會計師事務所為其實施清產(chǎn)核資？件，聘請今明會計師事務所為其實施清產(chǎn)核資？1415三、清產(chǎn)核資報表專項審計與年度會計報表審三、清產(chǎn)核資報表專項審計與年度會計報表審計的對比計的對比 案例案例55今明會計師事務所接受華興國有控股公司的委托，承辦華興今明會計師事務所接受華興國有控股公司的委托，承辦華興國有控股集團的清產(chǎn)核資專項

21、審計事項。注冊會計師告訴華國有控股集團的清產(chǎn)核資專項審計事項。注冊會計師告訴華興公司要準備好以下資料：興公司要準備好以下資料：1 1、清產(chǎn)核資單位基本情況、組織機構及人員配備，財務機構、清產(chǎn)核資單位基本情況、組織機構及人員配備，財務機構及人員分工，企業(yè)成立批復，企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照、稅務登記及人員分工，企業(yè)成立批復，企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照、稅務登記證，企業(yè)國有資產(chǎn)產(chǎn)權登記證；證，企業(yè)國有資產(chǎn)產(chǎn)權登記證；2 2、清產(chǎn)核資前按、清產(chǎn)核資前按“行業(yè)會計制度行業(yè)會計制度”編制的會計賬簿、憑證、編制的會計賬簿、憑證、會計報表及其附注，其中包括：各項實物資產(chǎn)盤點表、資產(chǎn)會計報表及其附注，其中包括：各項實物資產(chǎn)盤點表

22、、資產(chǎn)所有權證書、銀行對賬單及詢證函、往來賬賬齡分析以及歷所有權證書、銀行對賬單及詢證函、往來賬賬齡分析以及歷年與對方核對（二次函證）的結果，各項投資協(xié)議、合同及年與對方核對（二次函證）的結果，各項投資協(xié)議、合同及主管部門的批準文件，接受投資單位經(jīng)審計的會計報表，借主管部門的批準文件，接受投資單位經(jīng)審計的會計報表，借款合同或協(xié)議等；款合同或協(xié)議等；3 3、企業(yè)清產(chǎn)核資自查中，搜集、補充、完善并分類裝訂成冊、企業(yè)清產(chǎn)核資自查中，搜集、補充、完善并分類裝訂成冊的各項資產(chǎn)損失證據(jù)和資料；的各項資產(chǎn)損失證據(jù)和資料；164、各項預計損失依據(jù)和資料；5、各項負債列入潛盈項目的相關依據(jù)；6、重大的未決經(jīng)濟糾

23、紛案件，其預計損失情況；7、提供擔?；虻盅旱然蛴胸搨马椀南嚓P資料及說明；8、企業(yè)現(xiàn)制定的會計政策及執(zhí)行情況說明資料；9、按清產(chǎn)核資文件要求填列和簽章的企業(yè)清產(chǎn)核資報表及基礎工作表；10、企業(yè)最近期的驗資報告及評估報告；11、清查時點經(jīng)會計師事務所審定的會計報表審計報告；12、企業(yè)設計的內部控制制度及其執(zhí)行情況報告；1713、清產(chǎn)核資中清查出的下列損失及掛賬，應提供委托中介機構出具的鑒證意見；A、企業(yè)雖然取得了外部具有法律效力的證據(jù)，但其損失金額無法根據(jù)證據(jù)確定的；B、企業(yè)難以取得外部具有法律效力證據(jù)的有關不良應收款項和不良長期投資損失；C、企業(yè)損失金額較大或重要的單項存貨、固定資產(chǎn)、在建工程

24、和工程物資的報廢、毀損；D、企業(yè)各項盤盈和盤虧資產(chǎn)；E、企業(yè)各項潛虧及掛賬。14、與上述審計相關的、有可能對注冊會計師做出專業(yè)判斷產(chǎn)生重要影響的其它相關資料。18在華興公司提供以上相關資料的基礎上，今明會計師事務所的注冊會計師主要從以下方面實施審計取證：1、貨幣資金：重點審計企業(yè)的現(xiàn)金是否存在短缺，各類銀行存款是否與銀行對賬單存在差異，其他貨幣資金是否存在損失等；2、應收款項：重點審計應收款項的賬齡分析及其回函確認情況，壞賬損失的確認情況等；3、存貨：實施監(jiān)盤或認為必要的盤點程序重點審計存放時間長、閑置、毀損和待報廢的存貨等；4、長期投資：重點審核企業(yè)的長期投資產(chǎn)權清晰狀況、核算方法、被投資單

25、位的財務狀況等；5、固定資產(chǎn)：重點審計固定資產(chǎn)的主要類型、折舊年限、折舊方法和使用狀況；6、在建工程：重點審計在建工程的主要項目和工程結算情況，停建和待報廢工程的主要原因；7、待攤費用、遞延資產(chǎn)及無形資產(chǎn)：重點審計潛虧掛賬的項目；8、各類盤盈資產(chǎn)：重點審計盤盈的原因和作價依據(jù)；9、各類盤虧資產(chǎn)：重點審計盤虧的原因、責任及金額；10、各項待處理資產(chǎn)損失：重點審核其申報審批程序是否符合企業(yè)內部控制制度和相關管理辦法及相關政府部門的有關規(guī)定；11、企業(yè)的內部控制制度：重點審計企業(yè)內部控制制度是否健全、有效。19 分析分析 表表1-1 1-1 清產(chǎn)核資報表審計與年度會計報表審計的對比清產(chǎn)核資報表審計與

26、年度會計報表審計的對比 項目清產(chǎn)核資報表審計年度會計報表審計審 計范 圍和 對象按照清產(chǎn)核資相關文件規(guī)定編制的清產(chǎn)核資基準日時點的會計報表會計年度的三張主表、附表和附注審 計目的按照相關文件的規(guī)定對企業(yè)清產(chǎn)核資的結果，在實施必要的審計程序取得充分、適當審計證據(jù)及經(jīng)濟鑒證材料的基礎上發(fā)表審計意見。通過履行必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，對被審計單位年度會計報表所反映的財務狀況和經(jīng)營成果總體的公允性、合法性發(fā)表審計意見。審 計重點對企業(yè)清產(chǎn)核資基準日的會計報表項目帳面數(shù)準確性、參與企業(yè)資產(chǎn)的清查和實施監(jiān)盤、核對詢證查實債券和債務、對企業(yè)損失和掛賬真實性和正確性的審計和審核。在審計重要性確

27、定和審計風險評估的基礎上，確定重要會計問題和重點審計領域，在審計過程中給予充分的關注。20表表1-1 1-1 清產(chǎn)核資報表審計與年度會計報表審計的對比清產(chǎn)核資報表審計與年度會計報表審計的對比（續(xù)）（續(xù)）項目清產(chǎn)核資報表審計年度會計報表審計是 否運 用審 計抽樣根據(jù)相關文件的要求企業(yè)不論是賬務清理、資產(chǎn)清查還是損溢認定都要逐項逐戶進行清理清查。注冊會計師的經(jīng)濟鑒證，也是對其清理、清查的結果都要逐項逐戶進行職業(yè)判斷和客觀評判，提出鑒證意見后出具專項財務審計報告。運用報 告格式詳式報告，應列示說明清產(chǎn)核資工作范圍、清產(chǎn)核資行為依據(jù)及法律依據(jù)、清產(chǎn)核資組織實施情況、清產(chǎn)核資審核結果、清產(chǎn)核資的處理意見

28、、中介機構人為需要專項說明的重大事項及報告使用范圍說明等。簡式標準報告是 否帶 附件附有、企業(yè)損失掛賬分項明細表；、企業(yè)損失掛賬申報核銷項目審核說明；、企業(yè)損失掛賬的證明材料；、主審會計師的資質證明和中介機構營業(yè)執(zhí)照復印件；、其他有關材料。無21四、清產(chǎn)核資相關鑒證業(yè)務實施中的風險防范四、清產(chǎn)核資相關鑒證業(yè)務實施中的風險防范 案例案例66注冊會計師李浩承辦華興公司清產(chǎn)核資專項審計中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在如下注冊會計師李浩承辦華興公司清產(chǎn)核資專項審計中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在如下事項事項:1.1.“貨幣資金損失掛賬分項明細表貨幣資金損失掛賬分項明細表”中列示的現(xiàn)金短缺中列示的現(xiàn)金短缺80008000元，缺乏證元，

29、缺乏證據(jù)。據(jù)。2.2.企業(yè)的企業(yè)的“其他資產(chǎn)損失掛賬分項明細表其他資產(chǎn)損失掛賬分項明細表”中列示的短期投資損失中列示的短期投資損失8080萬萬元，僅提供了資產(chǎn)購置原始單據(jù)及記賬憑證。元，僅提供了資產(chǎn)購置原始單據(jù)及記賬憑證。3.3.企業(yè)的企業(yè)的“壞賬損失掛賬分項壞賬損失掛賬分項明細表明細表”中列示的因債務人失蹤而形成應中列示的因債務人失蹤而形成應收賬款壞賬損失收賬款壞賬損失100100萬元元，僅提供了法院或公安機關出具的債務人失萬元元，僅提供了法院或公安機關出具的債務人失蹤、死亡的法律文件。蹤、死亡的法律文件。4.4.企業(yè)的企業(yè)的“存貨損失掛賬分項明細表存貨損失掛賬分項明細表”中列示的被盜的存貨

30、按其賬面價中列示的被盜的存貨按其賬面價值列示。值列示。5.5.企業(yè)的企業(yè)的“待攤費用損失掛賬分項明細表待攤費用損失掛賬分項明細表”中列示長期掛賬的待攤費用中列示長期掛賬的待攤費用340340萬元，屬于以前的潛虧掛賬。萬元，屬于以前的潛虧掛賬。6.6.企業(yè)的企業(yè)的“在建工程損失掛賬分項明細表在建工程損失掛賬分項明細表”中列示的長期掛賬實際已經(jīng)中列示的長期掛賬實際已經(jīng)停工報廢的工程停工報廢的工程1300013000萬元。萬元。22注冊會計師運用函證、監(jiān)盤、檢查、詢問等程序，發(fā)現(xiàn)以下事實：1、該現(xiàn)金短缺系前任現(xiàn)金會計突然辭職，后任現(xiàn)金會計在接替工作時清查現(xiàn)金發(fā)現(xiàn)的，由于公司希望聯(lián)系到前任現(xiàn)金會計后再

31、處理，但一直沒有聯(lián)系到，也就沒有處理。2.短期投資損失80萬元系購買的股票，購買時價格為10元/股（8萬股），清產(chǎn)核資日股票市價為2元/股（8萬股），公司仍在持有該股票。3.應收賬款壞賬損失100萬元，系應收李發(fā)的塑料加工廠的貨款，1999年李發(fā)失蹤，兩年后公安機關出具了李發(fā)失蹤的法律文件，但目前李發(fā)的塑料加工廠由其兒子改制為塑料加工有限公司繼續(xù)經(jīng)營著。4.被盜的存貨按其賬面價值為10萬元，追究倉庫保管人的責任和向保險公司索賠，共計獲取賠償6000元。5.長期掛賬的待攤費用340萬元系公司每年經(jīng)注冊會計師審計應當調減的利潤，為了完成扭虧的指標，掛在待攤費用中。6.長期掛賬實際已經(jīng)停工報廢的工程

32、13000萬元系政策性停建的工程，已經(jīng)停建5年，公司總希望能夠恢復建設，一直沒有處置。23注冊會計師逐筆查清事實后，提出如下建議：1建議華興公司對該事項專門進行查證，以發(fā)現(xiàn)前任現(xiàn)金會計是否存在更大的舞弊或挪用，是否需要提交司法部門。如果不存在更大的舞弊和挪用，公司應根據(jù)相關的制度，對責任人的責任進行認定，并責令其賠款，將現(xiàn)金短缺數(shù)扣除責任人賠償后的數(shù)額，依據(jù)下列證據(jù)，確認為損失：a、現(xiàn)金保管人確認的現(xiàn)金盤點表(包括倒推至基準日的記錄)；b、現(xiàn)金保管人對于短款的說明及相關核準批件；c、由于管理責任造成的，要有對責任人的責任認定及賠償情況說明。2、針對短期投資損失80萬元，由于公司在清產(chǎn)核資基準日

33、仍然持有，所以應當根據(jù)以下證據(jù)，將股票的購置成本減去基準日股票的市價確認預計損失，即計提跌價準備:a、資產(chǎn)購置原始單據(jù)及記賬憑證;b、證券交易所提供的該股票的公布的收盤價及其向證券交易所的詢證函。243、針對應收賬款壞賬損失100萬元，由于李發(fā)雖然失蹤，但其兒子繼續(xù)經(jīng)營李發(fā)的公司，該款項應當向塑料加工有限公司索要，如果李發(fā)的兒子不履行償賬義務，公司可向法院提出訴訟要求李發(fā)兒子償賬，也可以向法院提出清算李發(fā)公司償賬的申請，這時，華興公司可根據(jù)不同情況確認損失：（1）在清算李發(fā)公司以其剩余財產(chǎn)償賬時，應根據(jù)以下證據(jù)，將欠款減去能夠獲取的償賬金額，確認為損失：a、法院或公安機關出具的債務人失蹤、死亡

34、的法律文件；b、經(jīng)注冊會計師審計的李發(fā)公司清算會計報表，以確認其剩余財產(chǎn)確實不足清償債務（2）如果向法院提出訴訟要求李發(fā)兒子償賬時，應根據(jù)以下證據(jù)，將欠款減去能夠獲取的償賬金額，確認為損失：a、法院或公安機關出具的債務人失蹤、死亡的法律文件；b、李發(fā)的塑料加工廠由其兒子改制為塑料加工有限公司繼續(xù)經(jīng)營著的情況說明及其相關證據(jù)c、律師對此訴訟事項的法律意見書（3）如果李發(fā)兒子承認償賬的義務，但由于公司長期虧損，無法償賬時，應根據(jù)以下證據(jù)，確認為損失：a、企業(yè)有依法催收磋商記錄；b、經(jīng)注冊會計師審計的確認債務人已資不抵債、連續(xù)3 年虧損的債務人公司的會計報表及其審計報告；c、最近3年內債權人與債務人

35、沒有任何業(yè)務往來的說明及相關證據(jù)。254.針對被盜的存貨，建議華興公司依據(jù)以下證據(jù)，把其賬面價值10萬元減去追究倉庫保管人的責任賠償和保險公司的賠償6000元后，確認損失：a、向公安機關的報案記錄，公安機關立案、破案和結案的證明材料；b、涉及責任人的責任認定及賠償金額說明；c、涉及保險索賠的，應有保險公司理賠情況及說明等。5.針對長期掛賬的待攤費用340萬元，建議華興公司根據(jù)以下證據(jù)，確認損失:a歷年來經(jīng)注冊會計師審計的會計報表及其審計報告；b董事會或相當權力機關決議虧損掛賬的決議或相關行業(yè)文件；歷年虧損掛賬的相關會計處理的賬簿記錄。266.針對長期掛賬實際已經(jīng)停工報廢的工程13000萬元，建

36、議華興公司將其賬面投資扣除殘值后的差額部分，依據(jù)下列證據(jù)，確認為損失：國家明令停建項目的文件；規(guī)劃部門、工程計劃管理部門出具的工程停建、拆除通知書；企業(yè)對報廢、廢棄的在建工程項目出具的鑒定意見和原因說明及核批文件；單項數(shù)額較大的在建工程報廢，應當有行業(yè)專家參與的技術鑒定意見；工程項目實際投入的價值確定依據(jù)；可回收利用的殘值情況說明。分析分析在清產(chǎn)核資審計中，注冊會計師重點驗證的領域包括：被審計單位損失確認的證據(jù)是否充分、適當；被審計單位損失確認的金額是否是凈額。因此，按照國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定規(guī)則（國資評價200372號）第六條規(guī)定：“在清產(chǎn)核資工作中，企業(yè)需要申報認定的各項資產(chǎn)損失均應提企業(yè)需

37、要申報認定的各項資產(chǎn)損失均應提供合法證據(jù)。包括，具有法律效力的外部證據(jù)、社會中介機構的經(jīng)濟鑒證證供合法證據(jù)。包括，具有法律效力的外部證據(jù)、社會中介機構的經(jīng)濟鑒證證明和特定事項的企業(yè)內部證據(jù)。明和特定事項的企業(yè)內部證據(jù)?！弊詴嫀煈斨匾暀z查被審計單位獲取的損失確認的證據(jù)。表2列示了清產(chǎn)核資中不同證據(jù)的對比。27表2清產(chǎn)核資中不同證據(jù)的對比 項目屬性內容獲取渠道具 有法 律效 率的 外部 證據(jù)是指企業(yè)收集到的司法機關、公安機關、行政部門、專業(yè)技術鑒定部門等依法出具的與本企業(yè)資產(chǎn)損失相關的具有法令效力的書面文件司法機關的判決或者裁定；公安機關的立案結案證明、回復；工商管理部門初具的注銷、吊銷及停

38、業(yè)證明；企業(yè)的破產(chǎn)清算公告及清償文件；政府部門的公文及命令禁止的文件；國家及授權專業(yè)技術鑒定部門的鑒定報告；保險公司對投保資產(chǎn)出具的出險調查單、理賠計算單等；符合法律條件的其他證據(jù)。司法機關、公安機關、行政部門、專業(yè)技術鑒定部門依法提供28表2清產(chǎn)核資中不同證據(jù)的對比(續(xù)）項目屬性內容獲取渠道社 會中 介機 構的 經(jīng)濟 鑒證 證明是指社會中介機構按照獨立、客觀、公正的原則，在充分調查研究、論證和分析計算的基礎上，進行職業(yè)推斷和客觀評判，對企業(yè)出具的某項經(jīng)濟事項發(fā)表的專項經(jīng)濟鑒證證明或鑒證意見書1.會計師事務所專項審計報告2.資產(chǎn)評估事務所評估報告3.律師事務所律師意見書4.價格認證中心價格認證

39、結論書5.車輛管理所報廢認證6.質量技術監(jiān)督局報損設備和物資檢驗報告7.特種設備檢驗所特種設備報廢檢驗報告 會計師事務所、資產(chǎn)評估機構、律師事務所、其他專業(yè)鑒定機構提供29表2清產(chǎn)核資中不同證據(jù)的對比(續(xù)）項目屬性內容獲 取 渠道特 定事 項的 企業(yè) 內部 證據(jù)是指本企業(yè)在財產(chǎn)清查過程中，對涉及財產(chǎn)盤盈、盤虧或者實物資產(chǎn)報廢、毀損及相關資金掛賬等情況的內部證明和內部鑒定意見書等會計核算有關資料和原始憑證；資產(chǎn)盤點表；相關經(jīng)濟行為的業(yè)務合同；企業(yè)內部技術鑒定小組或內部專業(yè)技術部門的鑒定文件或資料（數(shù)額較大、影響較大的資產(chǎn)損失項目，應當聘請行業(yè)內專家參加技術鑒定和論證）；企業(yè)的內部核批文件及有關情

40、況說明；由于經(jīng)營管理責任造成的損失，要有對責任人員的責任認定及賠償情況說明被 審 計單 位 提供30在清產(chǎn)核資專項審計中，對于清查出的下列損失及掛賬，企業(yè)應委托會在清產(chǎn)核資專項審計中，對于清查出的下列損失及掛賬，企業(yè)應委托會計師事務所進行經(jīng)濟鑒證：計師事務所進行經(jīng)濟鑒證：1.企業(yè)雖然取得了外部具有法律效力的證據(jù)，但其損失金額無法根據(jù)證據(jù)確定的；2.企業(yè)難以取得外部具有法律效力證據(jù)的有關不良應收款項和不良長期投資損失；3.企業(yè)損失金額較大或重要的單項存貨、固定資產(chǎn)、在建工程和工程物資的報廢、毀損；4.企業(yè)各項盤盈和盤虧資產(chǎn)；5.企業(yè)各項潛虧及掛賬。由于損失證據(jù)不同，其法律效力也不同，法律效力越高

41、的證據(jù)越有利于損失的確認和核銷審批。所以，一般情況下，來源于政府的證據(jù)優(yōu)于民間一般情況下，來源于政府的證據(jù)優(yōu)于民間的，政府級別高的證據(jù)優(yōu)于級別低的，外部的證據(jù)優(yōu)于內部的證據(jù)。的，政府級別高的證據(jù)優(yōu)于級別低的，外部的證據(jù)優(yōu)于內部的證據(jù)。如果注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位損失認定的證據(jù)不充分或不適當，不能確認其損失，應當建議被審計單位調整。該案例中，注冊會計師通過實施必要的審計程序，根據(jù)具體情況，建議被審計單位補充完善證據(jù)或糾正損失的認定，當被審計單位不接受建議時，注冊會計師應在清產(chǎn)核資審計報告中披露注冊會計師和被審計單位雙方各自對損失的認定以及各自依據(jù)和相關證據(jù)。31 案例案例77華興機械廠是個多年虧

42、損嚴重的老國有企業(yè)，掛賬、潛虧的金額很大，他們認為目前國家統(tǒng)一安排的清產(chǎn)核資，是他們甩掉包袱的良好時機，于是，他們實施了以下清產(chǎn)核資的措施：全面清查所有的實物資產(chǎn)，以卡查物，以物對卡，核對賬實，凡是賬卡不一致的，都填列為損失。對于所有的按權益法核算的長期投資，只要被投資單位提供近年虧損的會計報表，都填列為損失。對于所有三年以上的應收款項，只要債務方提供近年虧損的會計報表，都填列為損失。華興機械廠確認損失后，聘請今明會計師事務所為其損失出具鑒證意見。當注冊會計師問華興機械廠索要相關損失確認的證據(jù)時，華興機械廠相關人員著急地說“我們要上報這些損失金額，聘請你們就是讓你們找出證據(jù)，以便國資委能夠核準

43、我們上報的損失及掛賬數(shù)額。”32分析分析該案例反映的問題具有普遍性，許多國有企業(yè)或國有控股公司在清產(chǎn)核資中愿意出錢聘請會計師事務所，目的就是讓會計師事務所找出證據(jù)，以便國資委能夠核準他們上報的損失數(shù)額。這時，會計師事務所和注冊會計師面臨著來自兩方面的壓力：來自委托方，委托方希望注冊會計師找出證據(jù)，以便國資委能夠核準他們上報的損失數(shù)額，否則，可能會更換會計師事務所或不支付審計費用；來自國資委，國資委希望通過注冊會計師的把關，能夠真實地核實國有企業(yè)的損失，決不能因確認損失造成國有資產(chǎn)流失，如果注冊會計師的報告存在不實或虛假反映，將會受到嚴懲。因此，在現(xiàn)實中，許多注冊會計師在這兩條繩索的拉扯之間，好

44、似走鋼絲般難以拿捏。實質上，注冊會計師的客觀、獨立、公正的天性要求注冊會計師執(zhí)業(yè)時不能因環(huán)境或他人的要求而拿捏，應當是客觀地發(fā)現(xiàn)事實，以事實為支持，以法律為準繩作出專業(yè)判斷。因此，針對案例中的情況，注冊會計師應當首先告訴華興機械廠，清產(chǎn)核資中的損失確認不能搞“一刀切”，要逐項具體問題具體分析；其次告訴華興機械廠，清產(chǎn)核資中的損失確認的證據(jù)不能是什么人可以“創(chuàng)造”出來，必須是客觀經(jīng)濟活動中自然形成的；33第三，告訴華興機械廠，清產(chǎn)核資中的損失確認必須按照企業(yè)資產(chǎn)損失財務處理辦法（財企企業(yè)資產(chǎn)損失財務處理辦法（財企2003233號）必須按號）必須按照和國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定規(guī)則（國資評價照和國有企業(yè)

45、資產(chǎn)損失認定規(guī)則（國資評價200372號）號）的規(guī)定，建立完善的企業(yè)損失內部處理程序，并“對屬于違對屬于違法、違紀行為造成的資產(chǎn)損失，應當按照有關法律、法規(guī)以法、違紀行為造成的資產(chǎn)損失，應當按照有關法律、法規(guī)以及黨紀、政紀和企業(yè)內部管理規(guī)章的規(guī)定，對負有直接責任及黨紀、政紀和企業(yè)內部管理規(guī)章的規(guī)定，對負有直接責任的主管人員和其他直接責任人員予以處理；涉嫌犯罪的，應的主管人員和其他直接責任人員予以處理；涉嫌犯罪的，應當移交司法機關追究其法律責任。當移交司法機關追究其法律責任?！保ㄘ斊螅ㄘ斊?003233號企號企業(yè)資產(chǎn)損失財務處理辦法第十條規(guī)定）。業(yè)資產(chǎn)損失財務處理辦法第十條規(guī)定）。在以上認識達成

46、一致時，注冊會計師才能實施審計程序獲取證據(jù)，而不是創(chuàng)造證據(jù)，以確定企業(yè)損失。34五、清產(chǎn)核資相關鑒證業(yè)務報告的法律五、清產(chǎn)核資相關鑒證業(yè)務報告的法律責任及其風險防范責任及其風險防范 案例案例88國資委根據(jù)清產(chǎn)核資企業(yè)上報的各項資產(chǎn)盤盈、資產(chǎn)損失和國資委根據(jù)清產(chǎn)核資企業(yè)上報的各項資產(chǎn)盤盈、資產(chǎn)損失和資金掛賬等清產(chǎn)核資工作結果，依據(jù)國家清產(chǎn)核資政策和有資金掛賬等清產(chǎn)核資工作結果，依據(jù)國家清產(chǎn)核資政策和有關財務會計制度規(guī)定，核準華興公司關財務會計制度規(guī)定，核準華興公司沖減所有者權益。沖減所有者權益。后來國資委收到華興公司內部人的揭發(fā)材料說，華興公司在后來國資委收到華興公司內部人的揭發(fā)材料說，華興公司

47、在清產(chǎn)核資中核銷的在建工程清產(chǎn)核資中核銷的在建工程aa房產(chǎn)，實質上當時房屋已房產(chǎn)，實質上當時房屋已經(jīng)建成，僅僅是由于裝修資金不到位，經(jīng)建成，僅僅是由于裝修資金不到位，3 3年沒有裝修也沒有年沒有裝修也沒有交付使用，清產(chǎn)核資后該房產(chǎn)在華興公司的賬上處置核銷后，交付使用，清產(chǎn)核資后該房產(chǎn)在華興公司的賬上處置核銷后，后成為美菱公司（私營企業(yè)）的寫字樓。國資委馬上派出調后成為美菱公司（私營企業(yè)）的寫字樓。國資委馬上派出調查組調查此事，發(fā)現(xiàn)此事確屬于清產(chǎn)核資中里外勾結致使國查組調查此事，發(fā)現(xiàn)此事確屬于清產(chǎn)核資中里外勾結致使國有資產(chǎn)流失的嚴重事項，在嚴懲相關責任人時，由于今明會有資產(chǎn)流失的嚴重事項，在嚴懲

48、相關責任人時，由于今明會計師事務所出具如下嚴重不實的損失鑒證意見書也受到處罰。計師事務所出具如下嚴重不實的損失鑒證意見書也受到處罰。35在建工程損失及掛賬在建工程損失及掛賬申報核銷項目審核意見書申報核銷項目審核意見書單位名稱單位名稱：華興公司序號序號：8申報損失項目名稱申報損失項目名稱：在建工程a房產(chǎn)報廢項目發(fā)生時間項目發(fā)生時間：4年4月日申報核銷金額申報核銷金額：13568020.45元發(fā)生原因發(fā)生原因：長期掛賬但實際已經(jīng)停工報廢的項目關鍵證據(jù)關鍵證據(jù)：見附件：企業(yè)對廢棄的在建工程項目出具的鑒定意見和原因說明及核批文件；2.注冊評估師出具的評估報告、行業(yè)專家參與的技術鑒定意見；3.工程項目實

49、際投入的價值確定依據(jù)；4.可回收利用的殘值情況說明；5.公司董事會批準清理該房產(chǎn)的決議及其清理的相關會計處理、原始憑證。中介機構的審核意見中介機構的審核意見：我們審核了華興公司提供的該項目的相關資料，包括評估報告等。經(jīng)審核，我們認為，華興公司該項目的損失為13568020.45元可以確認。建議批準核準權益。中介機構的簽名蓋章中國注冊會計師：中國注冊會計師：4年5月日36但今明會計師事務所一直在喊冤，他們認為華興公司給他們提供相關資料比真的還真，他們也是受騙者。但調查的結果發(fā)現(xiàn)，今明會計師事務所的注冊會計師在審計相關在建工程時，是收集到了一些關鍵證據(jù)，但僅僅是收集證據(jù)，沒有痕跡表明他們謹慎執(zhí)業(yè)，

50、如他們竟沒有觀察坐落在華興公司旁邊的該在建工程。分析分析國資評價國資評價200378號國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則第十六條規(guī)號國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則第十六條規(guī)定：定：“在企業(yè)損失及掛賬經(jīng)濟鑒證工作中，中介機構及相關工作人員必須認在企業(yè)損失及掛賬經(jīng)濟鑒證工作中，中介機構及相關工作人員必須認真查閱企業(yè)有關財務會計資料和文件，勘察業(yè)務現(xiàn)場和設施，向有關單位和真查閱企業(yè)有關財務會計資料和文件，勘察業(yè)務現(xiàn)場和設施，向有關單位和個人進行調查與核實；對企業(yè)故意不提供或者提供虛假會計資料和相關損失個人進行調查與核實；對企業(yè)故意不提供或者提供虛假會計資料和相關損失及掛賬證據(jù)的，中介機構及相關工作人

51、員有權對相關損失及掛賬不予鑒證或及掛賬證據(jù)的，中介機構及相關工作人員有權對相關損失及掛賬不予鑒證或者不發(fā)表鑒證意見。者不發(fā)表鑒證意見?！备鶕?jù)上述有關規(guī)定，注冊會計師對清產(chǎn)核資單位的資產(chǎn)損失及掛賬進行經(jīng)濟鑒證，除了獲取該單位提供的具有法律效力的外部證據(jù)和相關損失及掛賬的內部證據(jù)外，為了保證鑒定意見書的內容真實和依據(jù)充分，注冊會計師實質上實施的程序比年報審計中每個科目的審計還要詳細與深入,關鍵應做好以下工作：1.根據(jù)獨立審計具體準則第25號存貨監(jiān)盤的相關規(guī)定，注冊會計師應全過程認真參加企業(yè)的盤點組織及清點工作，對出現(xiàn)重大盈虧的項目要逐項進行抽盤，并核實其盈虧的數(shù)量；了解并取得有關管理人員對出現(xiàn)盈虧

52、事項的具體說明，據(jù)以分析推斷其合理性；372.對企業(yè)固定資產(chǎn)和在建工程的清點，注冊會計師也應參照存貨監(jiān)盤的原則，實施現(xiàn)場的觀察、核對（包括根據(jù)現(xiàn)場的實物與帳目的核對）。對在建工程，應注意現(xiàn)場工程形象進度與帳面價值核對，據(jù)以分析損失確認的合理依據(jù)；3.對外的長期投資應當在取得被投資單位經(jīng)過審計的會計報表的基礎上，分析企業(yè)提出的資產(chǎn)損失數(shù)額的真實性；如果資產(chǎn)損失數(shù)額較大，注冊會計師存有疑慮時，可以提出對被投資單位審計的要求，落實資產(chǎn)損失的真實性；4.對應收款項企業(yè)應逐項進行函證或雙方核對帳目，確認債權數(shù)額的正確性；企業(yè)提出的應收款項的損失，必須有逐戶確認損失的依據(jù)和說明材料，如果賬齡較長、數(shù)額較大

53、企業(yè)又未提出具有法律效力的外部證據(jù)，注冊會計師應會同企業(yè)在按照執(zhí)行審計替代程序的方法，將經(jīng)濟事項發(fā)生的全過程涉及 的所有會計憑證和相關原始憑證一一核查；對債權仍然存在的單位，注冊會計師應通過一定的聯(lián)系方法對該單位的債權數(shù)額進行核實并了解其財務狀況和償還能力；5.對核查過程中企業(yè)難以確認損失金額的經(jīng)濟事項，注冊會計師應在對該事項充分了解情況的基礎上，對可能形成損失的數(shù)額，可以比照企業(yè)會計準則或有事項中劃分基本確定、很可能、可能、極小可能概率區(qū)間，與相關人員共同分析確認其鑒證上報損失金額；6.對企業(yè)掛賬問題，應將掛賬的原始會計憑證及所有附件資料的經(jīng)濟事項詳細內容及批準掛賬人員批示意見全部進行核查，

54、提出對掛賬是否具有合法性及數(shù)額計算的正確性意見后，出具鑒證意見。38具體到本案例，如果執(zhí)業(yè)的注冊會計師能夠從以下幾個方面實施鑒證程序，也許不會“受騙”吧：1.了解工程項目的基本情況：開工時間、預計完工時間、工程規(guī)模、資金來源等，調查分析停工原因，判斷工程性質；凡屬于國家規(guī)定停止建設、國家或地方政策性調整壓縮的工程，應取得有關文件或公告等，屬于報廢工程應取得企業(yè)工程管理部門提供的工程報廢鑒定材料及企業(yè)董事會（經(jīng)理辦公會）集體討論的處理意見。2對已經(jīng)形成實體（實物）的資產(chǎn)進行清查，實地查看工程進度，取得工程監(jiān)理或相關部門確認的工程進度款申請單。3抽查部分重點在建工程預算、結算書，以檢查支出是否合理

55、，賬面價值與實際價值是否吻合；4對在建工程已經(jīng)形成的部分實物資產(chǎn)和以貨幣等形態(tài)存在的資產(chǎn)，進行全面的盤點清查，以確定工程實際成本和實際投資，真實反映在建工程全貌。5取得企業(yè)上述清查資料，實施相關審計程序，核實企業(yè)清查結果，確認資產(chǎn)價值及資產(chǎn)損失。39另外，在國有企業(yè)清產(chǎn)核資中，注冊會計師應當提請企業(yè)嚴格按照國資評價國資評價200372200372號國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作規(guī)號國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作規(guī)則第十四條規(guī)定：則第十四條規(guī)定：“企業(yè)對經(jīng)批準核銷的不良債權、不良企業(yè)對經(jīng)批準核銷的不良債權、不良投資等損失，應當認真加強管理，建立投資等損失，應當認真加強管理，建立“賬銷案存賬銷案存”管理制管理

56、制度，組織力量或成立專門機構進一步清理和追索，避免國有度，組織力量或成立專門機構進一步清理和追索，避免國有資產(chǎn)流失。資產(chǎn)流失。”第十五條規(guī)定：第十五條規(guī)定：“企業(yè)對經(jīng)批準核銷的報廢毀企業(yè)對經(jīng)批準核銷的報廢毀損固定資產(chǎn)、存貨、在建工程等實物資產(chǎn)損失，應當分類排損固定資產(chǎn)、存貨、在建工程等實物資產(chǎn)損失，應當分類排隊，進行認真清理，對有利用價值或者能收回殘值的，應當隊，進行認真清理，對有利用價值或者能收回殘值的，應當積極進行處理，以最大限度降低損失。積極進行處理，以最大限度降低損失?！?，認真做好清產(chǎn)核資的每一階段的工作，防止國有資產(chǎn)流失。案例案例99在承辦華興公司清產(chǎn)核資專項審計中，今明會計師事務所

57、的注冊會計師李浩在復核所有審計工作底稿的基礎上，草擬的審計報告范式如下：40清產(chǎn)核資專項審計報告清產(chǎn)核資專項審計報告*審專審專20042004第第006006號號華興股份有限公司：華興股份有限公司：我們接受委托，對華興股份有限公司（以下簡稱貴公司）以2003年12月31日為基準日的清產(chǎn)核資的相關資料進行了審查核實。貴公司的責任是建立健全內部控制制度，保護資產(chǎn)的安全和完整，保證會計資料和清產(chǎn)核資資料的真實、合法和完整。我們的責任是在貴公司資產(chǎn)清查的基礎上，對貴公司查出的各項資產(chǎn)損失及申報待核銷凈損失的處理預案的真實性、合理性發(fā)表意見。在審計過程中，我們本著獨立、客觀、公正和科學的原則，實施了包括

58、在抽查的基礎上檢查支持各項資產(chǎn)損失金額和披露的證據(jù)以及評價各項資產(chǎn)損失的整體反映等我們認為必要的審計程序，核查了以2003年12月31日為基準日的資產(chǎn)、負債和所有者權益。我們相信，我們的審計工作為發(fā)表意見提供了合理的基礎?，F(xiàn)將清查核實情況及結果報告如下：41一、清產(chǎn)核資工作范圍清產(chǎn)核資工作范圍按照華興公司的決算報表統(tǒng)計口徑以清產(chǎn)核資工作方案的要求，本次清產(chǎn)核資的范圍為華興公司及所屬全部的子公司（含下屬事業(yè)單位、分支機構、境外子公司等）的全部資產(chǎn)，其中：資產(chǎn)總額XXXX元，負債總額XXXX元，所有者權益XXXX元（含實收資本XXXX元，資本公積XXXX元，盈余公積XXXX元，未分配利潤XXXX元

59、）,少數(shù)股東權益為XXXX元。具體單位如下 單位名稱投資比例控制關系資產(chǎn)總額所有者權益 42二、清產(chǎn)核資的依據(jù)二、清產(chǎn)核資的依據(jù)（一）法規(guī)依據(jù)（一）法規(guī)依據(jù)1、中國注冊會計師獨立審計準則；2、2003年9月9日國資委令第1號國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法；3、2003年9月13日國資評價200372號關于印發(fā)國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作的通知；4、2003年9月13日國資評價200373號關于印發(fā)國有企業(yè)清產(chǎn)核資工作規(guī)程的通知；5、2003年9月13日國資評價200374號關于印發(fā)國有企業(yè)清產(chǎn)核資資金核實工作規(guī)定的通知；6、2003年9月18日國資評價200378號關于印發(fā)國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則的

60、通知；7、2002年7月26日財政部財企2002310號文件關于國有企業(yè)執(zhí)行有關財務政策問題的通知；8、2003年9月3日財企2003233號企業(yè)財產(chǎn)損失財務處理暫行辦法9、企業(yè)會計制度。43（二）行為依據(jù)（二）行為依據(jù)1、2003年8月19日國資評價200345號文件關于做好執(zhí)行工作的通知；2、2003年9月2日國資評價200358號文件關于印發(fā)中央企業(yè)清產(chǎn)核資工作方案的通知；3、XXXX年XX月XX日XX部門XXX號文件關于同意華興公司公司XXX子公司以賬面數(shù)作為清產(chǎn)核資工作的結果函；4、華興公司函2003236號關于印發(fā)華興公司公司清產(chǎn)核資工作方案的通知5、清產(chǎn)核資中咨詢服務、經(jīng)濟鑒證和

61、專項財務審計的業(yè)務約定書。44三、清產(chǎn)核資過程及實施情況三、清產(chǎn)核資過程及實施情況1、工作基準日：2003年12月31日。2、工作起止日期：XXXX年XX月XX日至XXXX年XX月XX日。3、具體實施情況：（1）協(xié)助貴公司根據(jù)國資委、財政部相關文件編制此次清產(chǎn)核資的工作手冊；（2）培訓參加專項審計工作的相關人員,協(xié)助貴公司公司做清產(chǎn)核資基礎工作；（2）對貴公司企業(yè)清產(chǎn)核資基準日的原會計報表進行審計，以保證貴公司公司清產(chǎn)核資基準日賬面數(shù)的準確；（3）核對、詢證、查實貴公司公司債權、債務，監(jiān)盤貴公司公司現(xiàn)金和抽查存貨；（4）勘察、抽查貴公司公司固定資產(chǎn)并驗證其產(chǎn)權；（5）協(xié)助貴公司公司按照企業(yè)會計

62、準則、企業(yè)會計制度和清產(chǎn)核資的要求調整有關賬項，計算執(zhí)行企業(yè)會計制度所帶來的損失；（6）按照國家清產(chǎn)核資政策和有關財務會計制度規(guī)定,對貴公司公司清理出的有關資產(chǎn)盤盈、資產(chǎn)損失及資金掛賬進行核實、鑒證；（7）協(xié)助貴公司公司按照國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構有關資金核實批復文件、以及國家財務會計制度有關規(guī)定，調整賬務。（8）協(xié)助貴公司公司編制清產(chǎn)核資后的企業(yè)會計報表。45四、清產(chǎn)核資專項審計情況四、清產(chǎn)核資專項審計情況1、申報處理資產(chǎn)損失情況在此次清產(chǎn)核資過程中，貴公司公司共計清理出資產(chǎn)損失總額（盈虧相抵后）為XXXX元。其中按原制度清查的資產(chǎn)損失共XX筆，金額XXXX元；按企業(yè)會計制度清查預計的資產(chǎn)損失共

63、XX筆，金額XXXX元。2、經(jīng)我所審核確認的資產(chǎn)損失經(jīng)我所審計確認符合清產(chǎn)核資申報條件的資產(chǎn)損失共XX筆，金額XXXX元。其中按原制度清查的資產(chǎn)損失共XX筆，金額XXXX元；按企業(yè)會計制度清查預計的資產(chǎn)損失共XX筆，金額XXXX元。上述經(jīng)審計的資產(chǎn)損失總額中：流動資產(chǎn)損失XX筆，金額XXXX元；長期投資損失XX筆，金額XXXX元；固定資產(chǎn)損失XX筆，金額XXXX元；在建工程損失XX筆，金額XXXX元；無形及遞延資產(chǎn)損失XX筆，金額XXXX元；流動負債損失XX筆，金額XXXX元；長期負債損失XX筆，金額XXXX元；流動負債潛盈XX筆，金額XXXX元；長期負債潛盈XX筆，金額XXXX元。46五、清

64、產(chǎn)核資處理意見五、清產(chǎn)核資處理意見1、申報待核銷凈損失的處理預案經(jīng)我們審核確認貴公司清查的資產(chǎn)損失和資金掛帳凈額為金額XXXX元；其中XXXX損失掛賬凈額XXXX元自列損益，其余XXXX元申報核減所有者權益，具體處理方法如下：（1）核減未分配利潤XXXX元；（2）核減盈余公積-公益金XXXX元；（3）核減盈余公積-公積金XXXX元；（4）核減資本公積XXXX元；（5）核減實收資本XXXX元；經(jīng)我們審核確認貴公司按企業(yè)會計制度確定的預計損失合計XXXX元。擬建議轉入企業(yè)2003年度期初未分配利潤XXXX元，并作為各項資產(chǎn)減值的期初數(shù)，其中：47（1）應收賬款預計損失XXXX元；（2）短期投資預計

65、損失XXXX元；（3）存貨預計損失XXXX元；（4）長期股權投資預計損失XXXX元；（5）固定資產(chǎn)預計損失XXXX元；（6）在建工程預計損失XXXX元；（7）無形資產(chǎn)預計損失XXXX元；（8）長期債權投資預計損失XXXX元；（9）其他資產(chǎn)預計損失XXXX元。2、審計意見批復后所有者權益的變化情況上述申報資產(chǎn)損失如得到批復后，華興公司的所有者權益將為XXXX元，其中實收資本XXXX元、資本公積XXXX元、盈余公積XXXX元、未分配利潤XXXX元。我們認為，貴公司的清產(chǎn)核資工作是依據(jù)國資委及財政部相關文件執(zhí)行的，申報的報表及相關資料真實可信，各報表數(shù)據(jù)間勾稽關系正確，可以作為資產(chǎn)管理部門審批的依據(jù)

66、。48六、申報處理資產(chǎn)損失原因分析六、申報處理資產(chǎn)損失原因分析1、按原制度清查出的各項資產(chǎn)損失的情況簡要分析（略）2、盤盈資產(chǎn)類型及形成原因的簡要分析（略）七、重大事項說明七、重大事項說明1、華興公司所屬子公司根據(jù)清產(chǎn)核資政策可以不列入?yún)⒓忧瀹a(chǎn)核資工作范圍，直接以華興公司賬面數(shù)作為華興公司清產(chǎn)核資工作結果需要進行特別說明。2、華興公司所屬子公司由于特殊原因不能參加清產(chǎn)核資工作范圍，經(jīng)國有資產(chǎn)監(jiān)督管理機構批準直接以華興公司賬面數(shù)作為華興公司清產(chǎn)核資工作結果需要進行特別說明；3、在清產(chǎn)核資專項財務審計工作中發(fā)現(xiàn)的有可能對華興公司損失及掛賬的認定產(chǎn)生重大影響的事項；4、在清產(chǎn)核資專項財務審計工作中發(fā)現(xiàn)的華興公司重大資產(chǎn)和財務問題以及向華興公司提出的有關改進建議；5、在清產(chǎn)核資過程中對華興公司賬面價值和實際價值背離較大的主要固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)重新估價；6、注冊會計師認為需要說明的其他重大事項。49八、內部控制的審核情況八、內部控制的審核情況（對企業(yè)內部控制制度的完整性、適用性、有效性以及執(zhí)行情況發(fā)表意見）略九、報告使用范圍報告使用范圍以上清產(chǎn)核資審計報告僅供國有資產(chǎn)管理部門審批、華興公司主管部