企業(yè)所得稅法與會計準則差異常見問題匯總.doc

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雖然其中的一些問題已經(jīng)按照新的政策進行過調(diào)整，但由于政策變動較為頻繁，因而難免有所疏漏，因而本解答僅供參考，一切請以正式的文件為準。也歡迎廣大朋友斧正。目錄存貨的會計初始計量與所得稅計稅基礎(chǔ)間的差異有哪些？存貨發(fā)出的會計處理與稅收處理有何差異？存貨期末計量的會計處理與計稅處理有什么差異？如何進行調(diào)整？可否進行籌劃？以合并方式取得的長期股權(quán)投資的會計初始計量與所得稅計稅基礎(chǔ)有哪些差異？以現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資在成本計量方面，會計與稅法間存在什么差異？成本法核算的長期股權(quán)投資在持有期間，會計與稅法上都存在什么差異？權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資在持有期間，會計與稅法上有什么差異？長期股權(quán)投資減值準備在會計和稅法上存在怎樣的差別？如何進行納稅調(diào)整？長期股權(quán)投資處置的會計處理與所得稅處理有哪些不同？在考察會計與稅法在固定資產(chǎn)方面的差異時以誰為標準？固定資產(chǎn)的初始計量與計稅基礎(chǔ)間存在哪些差異？在固定資產(chǎn)資產(chǎn)折舊的范圍方面，會計準則與所得稅法的規(guī)定有何不同？固定資產(chǎn)折舊年限、折舊方法以及預(yù)計殘值在會計與稅法都存在哪些差異？會計準則與所得稅法在固定資產(chǎn)后續(xù)支出方面的差異是什么？會計與稅法在計提固定資產(chǎn)折舊基數(shù)方面的差異有哪些？會計與所得稅法在固定資產(chǎn)處置方面都存在哪些差異？投資性房地產(chǎn)的會計處理與所得稅處理有什么差異？外購的無形資產(chǎn)的會計初始計量與所得稅計稅基礎(chǔ)間是否存在差異？取得的無形資產(chǎn)在會計初始成本計量以及所得稅計稅基礎(chǔ)上有什么差異？土地使用權(quán)的會計核算與稅收處理有哪些差異？無形資產(chǎn)研究開發(fā)費的會計處理與稅收處理有什么不同？ 無形資產(chǎn)后續(xù)計量的會計與所得稅處理存在什么差異？會計準則和所得稅法在無形資產(chǎn)處置方面有什么差異？采用公允價值模式計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的會計與稅法間的差異有哪些？采用賬面成本模式計量的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的會計與稅法間的差異有哪些？整體資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)的會計與所得稅差異有哪些？企業(yè)計提的資產(chǎn)減值準備應(yīng)當如何進行所得稅納稅調(diào)整？以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)在會計和所得稅處理上有什么差異？或有負債業(yè)務(wù)的會計與所得稅處理有什么差異？借款費用的會計與所得稅處理有什么異同？融資租入的固定資產(chǎn)在會計與稅務(wù)處理方面有什么差異？如何分析和比較會計準則與所得稅法在收入方面的差異？視同銷售是否構(gòu)成會計與所得稅法間的差異？在收入形式方面，會計準則與所得稅法的規(guī)定有什么差異？在銷售貨物、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入時間上會計與所得稅是否存在差異？在商品銷售、提供勞務(wù)以及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入計量方面，會計準則與所得稅法存在哪些差異？在權(quán)益性投資收益計量方面會計準則與所得稅法的規(guī)定都有什么差異？存貨的會計初始計量與所得稅計稅基礎(chǔ)間的差異有哪些？問：我是一家大型工業(yè)企業(yè)的財會辦稅人員。經(jīng)過公司董事討論通過，我公司自今年1月1日起改用新的企業(yè)會計準則。在適用新企業(yè)會計準則的過程中，我們發(fā)現(xiàn)，在存貨的初始計量方面，新會計準則調(diào)整變化較大。另外，新企業(yè)所得稅法也在今年實施了，而我們對新企業(yè)所得稅法了解得很少?？紤]到新會計準則與新企業(yè)所得稅法間的差異，為避免年終納稅調(diào)整時發(fā)生差錯，我們想從早做好準備，因此，特向?qū)＜易稍冋埥虝嬌洗尕浀某跏加嬃颗c所得稅上存貨的計稅基礎(chǔ)之間的差異，還請專家賜教。多謝。答：你好。有關(guān)存貨的會計初始計量與所得稅的計稅基礎(chǔ)間的差異，應(yīng)當視存貨的取得方式而確定：1外購存貨上的差異。按照存貨準則及其應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)外購存貨的初始成本主要由采購成本構(gòu)成。所謂采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。在所得稅上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十二條的規(guī)定，企業(yè)以現(xiàn)金方式外購的存貨也以購買價和的相關(guān)稅費作為成本。因此從總體上講，兩者的規(guī)定是一致的。但是我們必須注意到，在稅收上確定相關(guān)成本與費用是基于納稅人取得合法有效的憑證為前提的，一旦納稅人不能取得合符稅法規(guī)定的憑證，那么在稅收上是不承認其成本的。因此，憑證的合法與否將不可避免地構(gòu)成會計與稅法上的差異。2自制存貨上的差異。在會計上，自制的存貨的初始成本包括自制存貨過程中所使用存貨的成本以及由加工成本和其他成本構(gòu)成。自制存貨過程中所使用存貨的成本主要的就是采購成本。加工成本，是指企業(yè)在加工存貨的過程中所發(fā)生的成本與費用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。另外，按照企業(yè)會計準則第17號借款費用及其應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)建造相當長時間（一年及一年以上）的存貨所發(fā)生的借款費用也應(yīng)當計入存貨的成本。而從中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第三十七條、三十八條以及第七十二條的規(guī)定可以看出，一般情況而言，在自制存貨方面，會計準則與所得稅法間的差異很小，只是在借款利息費用的扣除上存在差異，即在會計上，因自制存在對外發(fā)生的借款利息是沒有列支額度限制的，而在稅法上，只有符合規(guī)定標準的借款利息費用才可以計入存在的成本，否則，則需要進行調(diào)整。另外，考慮在自制存貨的過程中，企業(yè)所領(lǐng)用的存貨可能是已經(jīng)計提存貨跌價準備的，那么在此情況下，存在的成本在會計與稅法間也會形成差異，因為會計是允許計提跌價準備的，而稅法是不允許計提跌價準備的，因此，因為存貨跌價準備而形成的自制存貨的成本也屬于兩者間的差異。3接受投資存貨上的差異。企業(yè)會計準則第1號存貨第十一條規(guī)定：投資者投入存貨的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。由此規(guī)定可以看出，在會計上，企業(yè)接受投資而新增的存貨的成本是以公允價值核算的，如果投資雙方所確定的價值不公允，那么就必須進行調(diào)整。而在所得稅上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十二條的規(guī)定，企業(yè)在接受存貨投資時也必須以公允價值為基礎(chǔ)確定存貨的成本。如果存貨的價值不公允，那么按照第四十七條的規(guī)定，稅收征納雙方都需要進行調(diào)整。因此，在接受存在投資方面，會計與稅法是不存在差異的。4受贈存貨的差異。在會計上，接受捐贈的存貨，應(yīng)當按照公允價值進行計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。受贈資產(chǎn)附帶有關(guān)文件、協(xié)議、發(fā)票、報關(guān)單等憑證注明的價值與公允價值差異不大的，應(yīng)當以有關(guān)憑證中注明的價值作為公允價值；如沒有注明價值或者注明價值與公允價值差異較大、但有活躍市場的，應(yīng)當根據(jù)有確鑿證據(jù)表明的同類或類似資產(chǎn)市場價格作為公允價值；如沒有注明價值、且沒有活躍市場、不能可靠取得公允價值的，用當按照名義金額計量，名義金額為 l元。在所得稅上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十二條的規(guī)定，企業(yè)接受捐贈的存貨的成本應(yīng)當按照公允價值和應(yīng)當支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。兩者間的差異明顯的。但對于納稅人所接受的沒有公允價值的捐贈存貨價值在稅法上如何計量則是一個問題，因為稅法只規(guī)定了按照公允進行計量，卻未明確沒有公允價值時存貨成本的確定。5通過提供方式取得存貨上的差異。按照存貨準則的規(guī)定，企業(yè)通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用確定。但是在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十二條的規(guī)定，企業(yè)通過提供勞務(wù)方式取得的存貨的成本仍然應(yīng)當按照公允價值和應(yīng)當支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。很顯然，在會計上是以成本價確定存貨成本的，而在稅收上則是以公允價確定存貨成本的。6以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得存貨上的差異。按照企業(yè)會計準則第7 號非貨幣性資產(chǎn)交換及其應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得存貨的初始成本應(yīng)當視情況采用兩種模式：其一，以公允價值模式計量。對于具有商業(yè)實質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，不涉及補價的，應(yīng)當按照換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入存貨成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入存貨的公允價值更加可靠的，則以換入存貨的公允價值作為確定換入存貨成本的基礎(chǔ)。其二，成本計量模式。如果不具有商業(yè)實質(zhì)或者交換所涉及的資產(chǎn)的公允價值不能夠可靠地計量，那么就應(yīng)當按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)當支付的相關(guān)稅費，作為換入存貨成本。而在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十二條的規(guī)定，企業(yè)以非現(xiàn)金方式取得的存貨的成本仍然應(yīng)當按照所取得存貨的公允價值和應(yīng)當支付的相關(guān)稅費作為計稅基礎(chǔ)。因此其間的差異是明顯的：在會計上，如果采用公允價值模式，那么首先以換出資產(chǎn)的公允價值進行計量，除非換入資產(chǎn)的公允價值能夠更為可靠地計量；在采用賬面價值模式時，則只以換出資產(chǎn)的賬面價值作為存貨成本。而稅收則是以換入存貨的公允價值作為計稅基礎(chǔ)的。7以債務(wù)重組方式取得存貨上的差異。按照會計準則的規(guī)定，企業(yè)通過債務(wù)重組方式取得的存貨，其成本應(yīng)當以該存貨的公允價值進行計量。稅收上的處理與會計上的處理相同，也是以公允價值作為計稅基礎(chǔ)。8企業(yè)合并取得存貨上的差異。按照企業(yè)合并準則及其應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)通過企業(yè)合并方式取得存貨的成本區(qū)分兩種情況確定：其一，同一控制下的企業(yè)合并取得存貨，合并方在企業(yè)合并中取得的存貨成當按照合并日在被合并方的賬面價值計量；其二，非同一控制下的企業(yè)合并取得的存貨，合并中取得的被購買方存貨其所帶來的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)且公允價值能夠可靠地計量的，應(yīng)當單獨予以確認并接照公允價值計量。在稅收上，則應(yīng)當按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十五條以及企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定（國稅發(fā)199897號）的精神處理。如果合并企業(yè)向被合并企業(yè)的股東支付的對價中，非股權(quán)支付額（除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券、存貨、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)）不高于所支付的股權(quán)賬面價值（合并方所有者權(quán)益份額）20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，被合并方可以選擇應(yīng)稅和免稅兩種方式處理。如果超過 20%，必須按應(yīng)稅改組處理。免稅改組是指被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算，繳納所得稅。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。應(yīng)稅改組是指被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計稅時可以按經(jīng)評估確認的價值確定成本。由此可見，同一控制下企業(yè)合并方式取得的存貨，如果符合免稅改組的條件，并且納稅人向稅務(wù)機關(guān)申請選擇免稅改組，其會計成本與計稅基礎(chǔ)相同。如果屬于應(yīng)稅班組，則合并方取得存貨的計稅基礎(chǔ)應(yīng)當按公允價值確定；而會計成本是以被合并方的原賬面價值確定的。非同一控制下企業(yè)合并方式取得的存貨，如果符合免稅改組的條件，并且納稅人向稅務(wù)機關(guān)申請選擇免稅改組，其計稅基礎(chǔ)應(yīng)以被合并方的原賬面價值確定，而會計成本是以合并日的公允價值確定；如果屬于應(yīng)稅改組，其會計成本與計稅基礎(chǔ)一致，均以合并日的公允價值確定。存貨發(fā)出的會計處理與稅收處理有何差異？問：本人是一名財會人員。今年在參加我市地方稅務(wù)局組織的新企業(yè)所得稅法培訓時，發(fā)現(xiàn)新的企業(yè)所得稅法所規(guī)定的發(fā)出存貨的成本計價方法也是三種，即先進先出法、加權(quán)平均法和個別計價法。其規(guī)定與新會計準則的規(guī)定是一樣的。那么請問：這是否意味著采用新會計準則核算的企業(yè)在執(zhí)行新的企業(yè)所得稅法之后，其發(fā)出存貨的成本在會計和稅收上不再存在差異了？不需要再行調(diào)整了？答：你的理解是不全面的。企業(yè)會計準則第1號存貨第十四條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。而中華人民共和國企業(yè)所得稅法第七十三條的規(guī)定與此類似，即企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權(quán)平均法、個別計價法中選用一種。因而在發(fā)出存貨方面，會計與稅法之間好象是不存在什么差異。其實不然。在發(fā)出存貨的計價方法問題上，新會計準則與新企業(yè)所得稅間仍然存在著較大的差異：1會計準則和所得稅法上所規(guī)定的計價方法雖然都是三種，但是在具體的應(yīng)用方面存在很大的差異。其一，在會計上，雖然也強調(diào)企業(yè)在選擇某一種方法之后不得隨意改變，但是按照企業(yè)會計準則第28號會計政策、會計估計變更和差錯更正的規(guī)定，在確實需要的情況下，企業(yè)仍然可以自主地決定和調(diào)整發(fā)出存在的計價方法。而在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十三條以及企業(yè)所得稅稅前扣除辦法等的規(guī)定，計價方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。如果確需變更，則應(yīng)當在下一納稅年度開始前，就改變發(fā)出存貨的計價方法及其原因向主管稅務(wù)機關(guān)作出書面說明。其二，會計準則對發(fā)出存貨計價方法的選擇規(guī)定有多種限制，這些限制包括：對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本；對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。但是在所得稅法上，卻沒有類似的限制。2按照存貨準則及其應(yīng)用指南的規(guī)定，存貨中的周轉(zhuǎn)材料如低值易耗品和包裝物，會計準則允許企業(yè)視情況采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進行攤銷，并計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益；企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷。但是在稅收上卻沒有類似規(guī)定。按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十五條的規(guī)定，企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。這也就意味著企業(yè)所發(fā)出的低值易耗品和包裝物等等的存貨仍然可以采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法中的一種，在發(fā)出時即進行一次性的扣除。因此，低值易耗品和包裝物等等存貨方面，會計準則與所得稅法間的差異是明顯的。3如果考慮到存貨跌價準備，那么我們會發(fā)現(xiàn)在發(fā)出存貨的成本問題上，會計準則與所得稅法間的差異更加的明顯。在會計上，企業(yè)可以根據(jù)存貨的具體情況計提存貨跌價準備。而在所得稅上是不允許企業(yè)計提任何的存貨跌價準備的。如此，企業(yè)所發(fā)出在存貨如果是計提了跌價準備的存貨，那么在會計與稅收之間必然會存在較大的差異，這種差異也就需要納稅人在計算繳納企業(yè)所得稅時進行必要的納稅調(diào)整。除此之外，我們還需要注意，由于存貨的初始成本在會計與稅法間是存在差異的，這種差異也必然會反映到發(fā)出存在的成本上，進一步講，存貨的初始成本差異也將導致存貨發(fā)出成本的差異。存貨期末計量的會計處理與計稅處理有什么差異？如何進行調(diào)整？可否進行籌劃？問：前些日子，我單位請某注冊稅務(wù)師事務(wù)所對我單位近期的納稅情況進行審核。在審核中，注冊稅務(wù)師發(fā)現(xiàn)我單位在今年6月份對因為霉變并且已經(jīng)不具有任何可用價值的食品原料計提減值20萬元準備金的做法提出疑義，認為我單位好的處理方法應(yīng)當是直接將食品原料報廢，避免在會計與稅收上形成差異，避免不必要的納稅調(diào)整。而且注冊稅務(wù)師還說，如果按照他們的思路處理，還可以將食品原料損失進行稅前扣除，從而減少應(yīng)納稅款，達到納稅籌劃的目的。但是由于我們在所得稅業(yè)務(wù)方面不夠精通，因而仍然不能很好地他們的意思，特向?qū)＜易稍儯涸诖尕浀钠谀┯嬃糠矫?，會計準則與所得稅法間都存在什么樣的差異？對于這些差異應(yīng)當如何進行納稅調(diào)整？通過什么樣的安排可以實現(xiàn)納稅籌劃的目的？多謝。答：對于您的提問，我們將逐一進行解答。首先回答存貨期末計量的會計處理與稅收處理的差異問題。存貨期末計量的會計處理與稅收處理的差異問題實際上就是會計與稅收在存貨跌價準備金計提、轉(zhuǎn)回以及結(jié)轉(zhuǎn)等方面的差異問題。根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，企業(yè)的存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，就應(yīng)當計提存貨跌價準備。計提方法可以根據(jù)存貨的特點在單項計提法、分類計提法、綜合計提法中合理選擇。以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)對其己計提的存貨跌價準備。但是在所得稅上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十條以及中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第五十五條的規(guī)定，不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出是不得在稅前扣除的。也就是說在所得稅上是不允許計提并列支存貨減值準備的。既然會計上必須計提存貨跌價準備，而稅收上卻不允許計列存貨跌價準備，那么對納稅人來說，在計算繳納企業(yè)所得稅時就必須進行納稅調(diào)整。在一般情況下，企業(yè)應(yīng)當區(qū)分兩種情況進行納稅調(diào)整：其一，當企業(yè)當期計提存貨減值準備時，企業(yè)應(yīng)當就增提的金額調(diào)增應(yīng)納稅所得額，用公式表示即為：期末余額期初余額0，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額期末余額期初余額。其二，當企業(yè)當期不僅未計提存貨減值準備反而轉(zhuǎn)回存貨減值準備時，企業(yè)應(yīng)當就轉(zhuǎn)回的金額調(diào)減應(yīng)納稅所得額，用公式表示即為：期末余額期初余額0，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額期末余額期初余額。那么對納稅人來說在計提存貨跌價準備方面可不可以進行籌劃呢？我們說是可以的，只是可供稅收籌劃的空間較小。按照企業(yè)會計的規(guī)定，企業(yè)只有在存貨的期末可變現(xiàn)價值低于其成本的情況下才可以計提存貨跌價準備。但是存貨的期末可變現(xiàn)價值低于其成本不外乎兩種情況：其一是存貨的可變現(xiàn)價值雖然低于成本，但是存貨仍然具有相當?shù)膬r值；其二是存貨的可變現(xiàn)價值不僅低于其成本，而且存貨的價值已經(jīng)近乎為零。后一種情況主要是存貨發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害，包括：存貨已每爛變質(zhì)；存貨已過期且無轉(zhuǎn)讓價值；存貨已經(jīng)不為生產(chǎn)所需要并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值等等。按照企業(yè)會計準則的規(guī)定，在存貨已經(jīng)發(fā)生實質(zhì)性損害或者永久性損害時，企業(yè)除了可以采取計提存貨跌價準備方法之外，還可以按照會計準則的規(guī)定作存貨損毀或者財產(chǎn)損失處理。在會計程序上，只要經(jīng)股東大會或董事會，或經(jīng)理（廠長）會議或類似機構(gòu)批準后，即可直接進行存貨核銷處理。在所得稅上，雖然不認可存貨準備金，但是卻認可存貨的永久性與實質(zhì)性損害。中華人民共和國企業(yè)所得稅法第八條即規(guī)定：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！敝腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例又進一步規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。而目前，國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定主要是企業(yè)財產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法（國家稅務(wù)總局令第13號，適用與內(nèi)資企業(yè)）以及國家稅務(wù)總局關(guān)于取消及下放外商投資企業(yè)和外國企業(yè)以及外籍個人若干稅務(wù)行政審批項目的后續(xù)管理問題的通知（國稅發(fā)200480號，適用于外資企業(yè)）等兩個文件。按照這兩個文件的規(guī)定，內(nèi)資企業(yè)在存貨發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時，應(yīng)當在損害發(fā)生當年的年度終了后15日內(nèi)報主管稅務(wù)機關(guān)審批扣除；外資企業(yè)則在財產(chǎn)損失的當期申報扣除，并按照主管稅務(wù)機關(guān)的要求將相關(guān)資料報備。很顯然，企業(yè)存貨發(fā)生永久性或者實質(zhì)性損害時，無論是在會計上還是在稅收上，只要經(jīng)過適當?shù)某绦蚨伎梢栽谒枚惗惽斑M行扣除，而不一定必須通過計提存貨減值準備的方法進行處理。這也就意味著納稅人在會計處理和納稅上都可以進行選擇，進一步，講納稅人也就可以通過確認存貨財產(chǎn)損失的方式來進行納稅籌劃。因此，對我們廣大的納稅人來說，在必要的時候不妨將存在直接確認為財產(chǎn)損失而實施納稅籌劃。以合并方式取得的長期股權(quán)投資的會計初始計量與所得稅計稅基礎(chǔ)有哪些差異？問：專家，你好。最近，我單位與另外兩家單位進行協(xié)商，準備進行企業(yè)合并。甲公司與我公司一樣，同為我公司上級母公司的全資子公司；而乙公司則是一家獨立法人企業(yè)，與我公司以及我公司的母公司之間不存在任何的關(guān)系?？紤]到新的企業(yè)所得稅剛剛施行，而會計準則與所得稅法之間又存在諸多的差異，特向?qū)＜艺埥蹋涸诤喜⑦^程中，我們都需要進行哪些納稅調(diào)整？多謝。答：你好。你的提問實際上包含了兩個方面的內(nèi)容：其一是在以合并方式取得的長期股權(quán)投資方面，會計上的初始計量與所得稅法上的計稅基礎(chǔ)間存在什么樣的差異？其二，對于稅收與會計間的差異，究竟應(yīng)當如何進行納稅調(diào)整？鑒于企業(yè)以合并方式取得的長期股權(quán)投資包括兩種形式，即同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以及非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，因而我們也就從這兩種情況分別進行回答。所謂同一控制下的合并乃是指合并的企業(yè)在合并前均受同一方或者相同的多方最終控制并且該控制并非暫時性的。你單位對甲公司的合并即屬于同一控制下的合并。按照企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并的規(guī)定，如果合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。如果合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。需要注意的是，上述在按照合并日應(yīng)享有的被合并方賬面所有者權(quán)益的份額確定長期股權(quán)投資的初始投資成木時，前提是合并前合并方與被合并方采用的會計政策應(yīng)當一致。企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的，應(yīng)當首先統(tǒng)一合并方與被合并方的會計政策，按照合并方的會計政策對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。而按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十一條的規(guī)定，企業(yè)通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。進一步講，企業(yè)長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)應(yīng)當以為取得此項投資所付出的全部代價確定。全部代價包括現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、所承擔債務(wù)的公允價值、所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，以及支付的相關(guān)稅費（不合企業(yè)所得稅），但不包括應(yīng)向被投資單位收取的已宣告但尚術(shù)發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。因此，會計與稅法間的差異是明確的：會計是以被合并方的賬面價值進行計量，而稅法上則是以付出現(xiàn)金或者資產(chǎn)的公允價值作為計稅基礎(chǔ)。比如說你在與甲公司合并時的條件是付出現(xiàn)金1200萬元取得甲公司80%的股權(quán)，合并時甲公司所有者權(quán)益賬面價值為1000萬元，那么你單位對甲公司的長期股權(quán)投資成本，會計上的初始計量即為800萬元（1000萬元80%），而所得稅法上的計稅基礎(chǔ)則為1200萬元。會計與稅法間的差異為400萬元。這400萬元在會計上是可以扣除的，而在所得稅上是不能稅前扣除的。所謂非同一控制下的合并則是指參與合并的各方地合并前后不屬于同一或者相同的多方最終控制。你公司對乙公司的合并即屬于非同一控制下的合并。對于非同一控制下合并取得的長期股權(quán)投資的初始成本，按照企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并的規(guī)定，購買方應(yīng)當區(qū)別下列情況確定合并成本：（一）一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。（二）通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。（三）購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當計入企業(yè)合并成本。（四）在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當將其計入合并成本。在稅收上，非同一控制下合并取得的長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)仍然是按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十一條的規(guī)定處理，仍然以為取得此項投資所付出的全部代價確定。因此，會計與稅法間差異是有限的，其中的差異主要在于：在會計上，非同一控制下企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括咨詢費、資產(chǎn)評估費等計入投資成本。在稅法上，企業(yè)實際發(fā)生的咨詢費、評估費等在發(fā)生的當期據(jù)實申報扣除。比如說你單位在合并乙公司時發(fā)生積壓類合并咨詢費、評估費等等100萬元，那么這100萬元即構(gòu)成會計上的長期股權(quán)投資的初始成本，但是在所得稅上則在發(fā)生時直接計入當其損益。以現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資在成本計量方面，會計與稅法間存在什么差異？問：近日從書店購買了蔡昌先生主編的新會計準則下的納稅工具箱，該書第62頁認為納稅人以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資方面，會計的初始成本計量與稅法上的計稅基礎(chǔ)上是一致的。但是在印象中，我記得在新會計準則培訓以及新企業(yè)所得稅法培訓中，授課老師曾經(jīng)多次提及兩者間的差異。因而兩者之間好象是矛盾的。所以特向?qū)＜艺埥蹋阂灾Ц冬F(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資，會計與稅法之間究竟是否存在差異？如何存在差異，那么差異有哪些？多謝。答：你好。筆者手頭正好有一本蔡昌先生主編的那一本書。從第62頁的行文中我們確實可以看出作者的觀點，即在作者看來，企業(yè)以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資，其會計上的成本計量與稅收上的計稅基礎(chǔ)之間基本是一致的。但是我們說這種觀點是不妥當?shù)?，與新會計準則的規(guī)定以及新企業(yè)所得稅法的規(guī)定都是不相符的。企業(yè)以支付現(xiàn)金的方式取得長期股權(quán)投資不外乎三種情況：一是通過非合并方式取得；二是通過同一控制下的合并方式取得；三是以非同一控制下的合并方式取得。企業(yè)只要是以支付現(xiàn)金方式取得長期股權(quán)投資，其計稅基礎(chǔ)都是不一致的，即以“以購買價款為成本”，這是中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第七十一條所作的規(guī)定。當然了，購買價款中應(yīng)當包括在購買過程中所發(fā)生的相關(guān)稅費，但是卻不包括在購買前所發(fā)生的相關(guān)咨詢費、資產(chǎn)的評估費等等。理由有兩個：其一，現(xiàn)行的所得稅政策，包括中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例、企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定（國稅發(fā)199897號）以及國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知（國稅發(fā)2000118號）等等的規(guī)定均未不允許在稅前將咨詢費以及評估費等費用扣除；其二，無論是在會計上還是在稅收上，資產(chǎn)的購買價款均不包含咨詢費以及評估費。對此可以從存貨等資產(chǎn)的購買成本構(gòu)成的規(guī)定中可以看出。因此，我們認為這些費用均在發(fā)生時直接計入損益。但是在會計，其初始計量成本卻因取得方式的不同而有不同。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第四條的規(guī)定，企業(yè)通過非合并方式以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第三條的規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。按照企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并第十一條的規(guī)定，非同一控制下的合并，購買方應(yīng)當區(qū)別下列情況確定合并成本：（一）一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。（二）通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。（三）購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當計入企業(yè)合并成本。（四）在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當將其計入合并成本。將會計準則的規(guī)定與所得稅法的規(guī)定進行比較，我們自然可以看出其中的差異：1企業(yè)通過非合并方式以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，其會計成本的初始計量包括實際支付的購買價款、與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。而在稅收上卻僅“以購買價款為成本”。雖然其中的“購買價款”應(yīng)當包括購買過程中發(fā)生的相關(guān)稅費，但是為購買長期股權(quán)投資而發(fā)生的相關(guān)咨詢費以及資產(chǎn)評估費是不包括在其中的，而應(yīng)當直接在發(fā)生當期直接計入損益。2企業(yè)通過同一控制下合并方式并以支付現(xiàn)金的形式取得的長期股權(quán)投資，其會計上的初始成本計量是以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。而在稅法上則必須以“以購買價款為成本”。3企業(yè)通過非同一控制下合并方式并以支付現(xiàn)金的形式取得長期股權(quán)投資，其會計處理為企業(yè)實際支付的購買價款、與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。而在稅收上卻僅“以購買價款為成本”。其中的主要差異也表現(xiàn)在為購買長期股權(quán)投資而發(fā)生的相關(guān)咨詢費以及資產(chǎn)評估費的處理方面：會計上作為成本的構(gòu)成，而稅收上卻不作為成本的內(nèi)容。謝謝你的提問。我們的回答也僅供參考。成本法核算的長期股權(quán)投資在持有期間，會計與稅法上都存在什么差異？問：我單位在今年1月1日以銀行存款55萬元取得甲公司5%的股權(quán)，準備長期持有，采用成本法核算。取得該股權(quán)時，甲公司的所有者權(quán)益為1200萬元，其中股本1000萬元，未分配利潤200萬元。5月1日，甲公司宣告分派2007年的現(xiàn)金股利100萬元?？紤]到甲公司效益較好，因而我單位又以銀行存款60萬元取得甲公司5%的股權(quán)，如此，我公司持有的甲公司股權(quán)達到了10%的。5月1日，甲公司的所有者權(quán)益為1300萬元。對這些經(jīng)濟業(yè)務(wù)，我單位應(yīng)當如何進行納稅調(diào)整？假如到年底甲公司實現(xiàn)利潤400萬元，并宣告分派利潤200萬元，其中100萬元為股票股利。那么，請問：我單位又應(yīng)當如何進行納稅調(diào)整？答：你提問的問題實際上是一個有關(guān)采用成本法核算的長期股權(quán)投資，在持有期間的會計與稅法間差異問題。所謂成本法，乃是指對企業(yè)的長期股權(quán)投資按照投資成本進行會計計價的一種會計核算方法。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資的規(guī)定，成本法只適用于兩種情況：其一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。這種情況主要為投資企業(yè)的子公司。其二是投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。這種情況主要包括合營企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)。在采用成本法核算時，長期股權(quán)投資持有期間在會計與稅法方面的差異可以概括為發(fā)下幾個方面：1投資成本調(diào)整方面的差異。在會計上，采取成本法核算時，長期股權(quán)投資應(yīng)當按照初始投資成本計價。如果追加投資或者收回投資的則相應(yīng)調(diào)整初始投資成本。不過，在一般情況下，企業(yè)在投資當年從被投資企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或者利潤應(yīng)當作為投資成本的收回；在以后年度取得的現(xiàn)金股利或者利潤超過投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)凈損益的，企業(yè)也應(yīng)當按照持股比例計算確認投資成本的收回。相關(guān)的計算公式如下：投資當年應(yīng)沖減投資成本的金額被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股利投資企業(yè)持股比例投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益投資當年被投資單位實現(xiàn)的凈損益 投資企業(yè)所持股份當年投資持有月份全年月份（12）投資以后年度應(yīng)沖減投資成本的金額（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）投資企業(yè)的持股比例投資企業(yè)已沖減的投資成本在稅收上，如果企業(yè)加投資或者收回投資自然也應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。而按照國稅發(fā)2000118號文即國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知的規(guī)定，被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)（包括被投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營無關(guān)的任何費用），應(yīng)全部視為被投資企業(yè)對投資方企業(yè)的分配支付額。只有在轉(zhuǎn)讓投資時，被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，如果超過被投資企業(yè)的累計未分配利潤和累計盈余公積金而低于投資方的投資成本的，才視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本。中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第十一條則重申了這一原則和精神。比較兩者的規(guī)定不難看出其間的差異是相當明顯的，即不涉及投資追加與收回的情況下，在持有期間，會計上是可以根據(jù)具體情況對長期股權(quán)投資成本進行調(diào)整的，而在稅收上，除非轉(zhuǎn)讓投資時可以對成本進行調(diào)整之外，持有期間是不能對成本進行調(diào)整的。2投資收益確認方面的差異。在投資收益確認方面，會計與稅收的規(guī)定存在諸多差異。具體表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）確認時間上的差異。在會計上，投資企業(yè)應(yīng)當在被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤時，確認為當期投資收益。在新企業(yè)所得稅施行以前，稅收的規(guī)定與會計上的規(guī)定稍有不同。按照國稅發(fā)2000118號文即國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知的規(guī)定，企業(yè)只有在被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時，投資方企業(yè)才應(yīng)確認投資所得的實現(xiàn)。通常宣告分派現(xiàn)金股利或者利潤的時間在前，而實際做利潤分配的處理在后，因而會計上的投資收益確認時間要早于稅收上的投資收益確認時間，這也就意味著在會計與稅法之間會形成一個時間性差異。但是中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第十七條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。雖然被投資方作出利潤分配決定的日期與被投資方宣告分派股利的日期之間一般會存在一個時間差，但是作出決定的行為畢竟是一個內(nèi)部行為，如果沒有外在的表現(xiàn)，外部人員是無從知曉的，因而對外部人員來說，能夠明確地確認被投資方作出股利與利潤分配決定的行為仍然是被投資方的對外宣告行為。因此，會計與稅法之間雖然在文字表述上存在差異，但是其內(nèi)容卻是一致的。因此，新企業(yè)所得稅法施行以后，會計與稅法間在確認投資收益的時間方面，將不再存在任何的差異。（2）確認金額上的差別。在會計上，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當期投資收益。但是，投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第十七條的規(guī)定，企業(yè)取得的投資收益應(yīng)當是其從被投資方取得的全部收入。事實上國稅發(fā)2000118號文的規(guī)定更為明確，即：被投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)（包括被投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營無關(guān)的任何費用），應(yīng)全部視為被投資企業(yè)對投資方企業(yè)的分配支付額。兩者間的差異是明顯的。但是如果考慮到稅收優(yōu)惠的存在，則兩者間的差異就更為明顯。按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第二十六條以及中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第八十三條的規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益，以及在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益）免征企業(yè)所得稅。免稅優(yōu)惠的存在使得會計與稅收之間不可避免地產(chǎn)生永久性差異。（3）股票股利處理差異。會計上對持有期間投資方取得股票股利不作賬務(wù)處理，只在備查得中登記。而在稅收上，按照國稅發(fā)2000118號文的規(guī)定，企業(yè)取得的股票股利，按股票票面價值確定投資所得。3投資減值準備上的差異。在會計上，企業(yè)可以按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資以及企業(yè)會計準則第8 號資產(chǎn)減值等的規(guī)定計提長期股權(quán)投資減值準備。但是在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第十條以及中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第五十五條的規(guī)定，在一般情況下，未經(jīng)核準定的減值準備是不得在稅前扣除的。具體到你單位的情況，你單位在2008年需要調(diào)整的事項主要有兩個：其一是5月份取得現(xiàn)金股利時，你單位在會計上應(yīng)當沖減長期股權(quán)投資的成本，但是在稅收上必須作為投資收益處理；其二是在年底甲公司宣告股利時，你單位只需要就現(xiàn)金股利100萬元確認為投資收益，但是在稅收上，你單位還需要將100萬元的股票股利也按照股票面值，確認和調(diào)整為應(yīng)納稅所得計算繳納企業(yè)所得稅。胡俊坤權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資在持有期間，會計與稅法上有什么差異？問：你好。我是一名財會辦稅人員。最近我單位與另一家企業(yè)協(xié)商，全部以現(xiàn)金共同投資成立甲公司。我公司投資額為2000萬元，占乙公司40%的股份?？紤]到我單位對甲公司的生產(chǎn)經(jīng)營具有共同控制和重大影響，因而我單位準備采用權(quán)益法核算。但是問題是，我單位的七八名財會人員對于長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)都不是很熟悉，而對于其中在會計和稅收間的差異更是一無所知，因此，特向?qū)＜艺埥蹋簳嬇c稅法在長期股權(quán)投資持有期間是否存在差異？如果存在差異都有哪些差異？多謝。答：權(quán)益法是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動對投資賬面價值進行調(diào)整的方法。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資包括兩類：一是投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制的長期股權(quán)投資，即對合營企業(yè)投資；二是投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的長期股權(quán)投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資。企業(yè)在采用權(quán)益法進行長期股權(quán)核算時，在長期股權(quán)持有期間，會計與稅法間的差異是比較大的，具體地講，包括以下幾個方面的差異：1初始投資成本及調(diào)整方面的差異。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第九條的規(guī)定，投資企業(yè)取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資以后，對于取得投資時初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別以下情況處理：長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。在追加投資后仍然按照上述的原則進行處理。而在所得稅法上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第五十六條的規(guī)定，長期股權(quán)投資實行歷史成本計價原則，即按照初始投資時長期投資的公允價值進行計量。只有在增加、追加投資時才對其成本進行調(diào)整。因此，稅法與會計的差異就在于可否對投資的成本進行調(diào)整。2投資損益調(diào)整方面的差異。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第十條、第十一條的規(guī)定，投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務(wù)的除外。被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。而在稅收上，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例以及國稅發(fā)2000118號文即國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知等的規(guī)定，作為被投資企業(yè)的合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)都是所得稅法上的獨立納稅人，因而被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤只能由被投資方繳納企業(yè)所得稅。只有當被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或者利潤時，投資方才需要確認取得股息所得，并且對于居民企業(yè)而言，對該項股息所得可以按照按稅法的規(guī)定享受免稅優(yōu)惠待遇。相應(yīng)的由于被投資企業(yè)在一般情況下屬于獨立的企業(yè)所得稅納稅人，因而，被投資單位發(fā)生的虧損，應(yīng)由被投資單位按照規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額彌補，并且彌補期限不得超過五年。因此，在損益調(diào)整方面，會計與稅法間將形成永久性差異，納稅人在計算申報和繳納企業(yè)所得稅時必須進行納稅調(diào)整。3取得現(xiàn)金股利或利潤方面的差異。在會計上，企業(yè)取得的現(xiàn)金股利或者利潤實際上是對投資收益亦即投資損益調(diào)整的一種確認和調(diào)整，因而，應(yīng)當區(qū)別情況進行處理：投資企業(yè)自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過己確認投資收益的，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價；投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認投資收益部分，但未超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)享有的份額，應(yīng)作為投資收益處理；投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認投資收益，同時也超過了投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的部分，該部分金額應(yīng)作為投資成本的收回。但是在所得稅上，就時間上而言，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第十七條的規(guī)定，應(yīng)當在被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)；就金額而言，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第十七條以及國稅發(fā)2000118號文的規(guī)定，應(yīng)當將其從被投資方取得的全部收入，包括被投資企業(yè)分配給投資方的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)確認為收益。不過，由于所得稅法規(guī)定有稅收優(yōu)惠，因而，按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法第二十六條以及中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第八十三條的規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益，以及在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益）免征企業(yè)所得稅。4取得股票股利方面的差異。會計上，被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務(wù)處理，但應(yīng)當在備查簿中登記，同時，企業(yè)應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。而在稅收上，按照國稅發(fā)2000118號文的規(guī)定，企業(yè)取得的股票股利，按股票票面價值確定投資所得。5被投資單位凈損益以外所有者權(quán)益變動方面的差異。按照企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資第十三條的規(guī)定，企業(yè)采用權(quán)益法核算:長期股權(quán)投資時，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。而在稅收上，對于被投資企業(yè)凈損益以外的所有者權(quán)益變動不作任何的處理，即不對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整。6減值準備方面的差異。在會計上，企業(yè)可以按照相關(guān)準則的規(guī)定計提長期股權(quán)投資減值準備。但是在稅收上，在一般情況下，未經(jīng)核準定的減值準備是不得在稅前扣除的。胡俊坤長期股權(quán)投資減值準備在會計和稅法上存在怎樣的差別？如何進行納稅調(diào)整？問：專家你好。我是一名剛剛走上會計工作崗位的會計專業(yè)的學生。前些日子為了參加注冊會計師考試，做了一些練習題，其中有一些是涉及到長期股權(quán)投資減值準備的會計與稅法差異及其調(diào)整的練習題。但是在做題時，我的結(jié)果總是與答案對不上。比如說某道題目稱企業(yè)在會計上計提了長期投資減值準備，那么在最終處置長期股權(quán)投資時就應(yīng)當將減值準備進行納稅調(diào)整，但是書中的答案卻說不需要對減值準備進行任何的調(diào)整。因此，特向?qū)＜易稍儍蓚€問題：其一是長期股權(quán)投資減值準備在會計和所得稅方面究竟存在多少差異？對其間的差異又該如何進行納稅調(diào)整？多謝專家賜教。答：長期股權(quán)投資減值準備在會計與稅收間的差異是十分明顯的。1會計上的規(guī)定。企業(yè)會計準則第2號長期股權(quán)投資規(guī)定：長期股權(quán)投資在按規(guī)定進行會計核算確定其賬面價值的基礎(chǔ)上，如果存在減值跡象的，應(yīng)當按照相關(guān)準則的規(guī)定計提減值準備。其中對子公司、聯(lián)營企業(yè)以及合營企業(yè)的投資，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第 8號資產(chǎn)減值的規(guī)定確定其可收回金額及兩計提的減值準備；企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第 22號金融工具確認和計量的規(guī)定確定其可收回金額及應(yīng)予計提的減值準備。在操作上，企業(yè)應(yīng)當定期或者至少每年年度終了，對長期股權(quán)投資逐項進行檢查，判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于其賬面價值的，應(yīng)當計提長期股權(quán)投資減值準備。因企業(yè)合并所形成的商譽，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當進行減值測試，在計提減值時首先要調(diào)整商譽的價值，在其價值減為零以后再計提減值準備。另外需要注意的是：長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。2稅收上的規(guī)定。綜合中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例、國稅發(fā)200345號文即國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知等的規(guī)定，不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出均不得在所得稅稅前扣除；外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時，才準予扣除。但是按照企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法（國家稅務(wù)總局令第13號）的規(guī)定，包括長期股權(quán)在內(nèi)的各項財產(chǎn)（不包括商譽）在發(fā)生永久性或者實質(zhì)性損害的時候，應(yīng)當在損失發(fā)生當年申報扣除。已申報扣除的財產(chǎn)損失在以后年度又獲得價值恢復或補償，應(yīng)在價值恢復或?qū)嶋H取得補償年度并入應(yīng)納稅所得。3會計與稅法的差異?？疾鞎嬇c稅法的規(guī)定可以發(fā)現(xiàn)其中的差異：其一，一般而言，會計上可以計提并按照正常的費用列支減值準備，但是在所得稅上卻不能計提并稅前扣除減值準備。其二，長期股權(quán)投資在發(fā)生實質(zhì)性或者永久性損害時，企業(yè)既可以按照會計準則的規(guī)定計提減值準備，也可以按照第13號令的規(guī)定的要求和程度報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后在所得稅前進行扣除。如果所計提的減值準備與申報批準扣除的損失是一致的，那么，會計與稅法間將不產(chǎn)生差異，但是如果兩者的金額不一致，仍然將產(chǎn)生差異。4差異的調(diào)整。對于會計和稅法間在長期股權(quán)投資減值準備方面的差異，納稅人需要按照下列方法進行調(diào)整：（1）一般情況下，當長期股權(quán)投資未發(fā)生實質(zhì)性或者永久性損害時，企業(yè)應(yīng)當在計提減值準備的當年，就增提減值準備的部分調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。（2）特殊情況下，主要是指長期股權(quán)投資發(fā)生實質(zhì)性或者永久性損害時，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)計提的減值準備與向主管稅務(wù)機關(guān)申報批準的財產(chǎn)損失之間的差額進行納稅調(diào)整：如果計提的減值準備金額與申報的損失沒有差額，則不需要進行調(diào)整；如果計提的減值準備金額大于申報的損失金額，則應(yīng)當就兩者的差額調(diào)增應(yīng)納稅所得額；如果計提的減值準備金額小于申報的損失金額，則不需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額，但應(yīng)當作為遞延稅款處理。（3）企業(yè)在轉(zhuǎn)讓和處置長期股權(quán)投資時，如果與轉(zhuǎn)讓和處置的長期股權(quán)投資相關(guān)的減值準備已經(jīng)進行過納稅調(diào)整，則需要進行相反的納稅調(diào)整。但是如果存在新增減值準備的問題，則不需要進行任何的納稅調(diào)整。對此很多財會人員以及參加注冊會計師和注冊稅務(wù)師資格考試的考生都不能理解。其實問題很簡單：企業(yè)轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)雖然是計提過減值準備的，而且該部分減值準備未進行過納稅調(diào)整，但是由于在計提減值準備后，其賬面凈值就小了，因而轉(zhuǎn)讓金額與賬面凈額就會隨之增大。進一步講，原先計提的減值準備會反映在轉(zhuǎn)讓利潤或者轉(zhuǎn)讓收益中，因而如果其中所包含的減值準備未進行過納稅調(diào)整，在最終處置與轉(zhuǎn)讓時就不需要再行進行納稅調(diào)整了。（4）新的會計準則已經(jīng)取消了減值準備轉(zhuǎn)回的規(guī)定，但是對于執(zhí)行企業(yè)會計制度而非新會計準則的納稅人來說，由于存在減值準備轉(zhuǎn)回的問題，因而，企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準備的資產(chǎn)，如果申報納稅時已調(diào)增應(yīng)納稅所得，因價值恢復或轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的準備應(yīng)進行相反的納稅調(diào)整。（5）企業(yè)已提并作納稅調(diào)整的減值準備如因確鑿證據(jù)表明屬