第一章 非貨幣性資產(chǎn)交換

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1、 概念： 高級財務(wù)會計是運(yùn)用傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論與方法，以及在新的社會經(jīng)濟(jì)條件下發(fā)展了的財務(wù)會計理論與方法，對在新的經(jīng)濟(jì)條件下出現(xiàn)的一般財務(wù)會計中不予包括或不經(jīng)常發(fā)生的企業(yè)特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核算和監(jiān)督，向與企業(yè)有經(jīng)濟(jì)利害關(guān)系者提供有用的決策會計信息的經(jīng)濟(jì)管理活動；是會計專業(yè)高年級的專業(yè)課，它與企業(yè)財務(wù)會計以及成本會計共同構(gòu)成了會計技術(shù)的核心課程。教學(xué)目標(biāo)教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：通過本課程教學(xué)，使學(xué)生： 掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法 關(guān)注會計前沿的發(fā)展動態(tài)關(guān)注會計前沿的發(fā)展動態(tài) 完整把握財務(wù)會計學(xué)科體系完整把握財務(wù)會計學(xué)科體系 提高從事實務(wù)工作的能力提高從事實

2、務(wù)工作的能力課程簡介課程簡介 基礎(chǔ)會計基礎(chǔ)會計 中級財務(wù)會計中級財務(wù)會計 特殊業(yè)務(wù)特殊業(yè)務(wù) 特殊呈報特殊呈報 特殊行業(yè)特殊行業(yè)涉及專題：涉及專題：預(yù)修課程：預(yù)修課程：內(nèi)容體系和學(xué)時分配內(nèi)容體系和學(xué)時分配第一章第一章 非貨幣性交換非貨幣性交換第二章第二章 債務(wù)重組債務(wù)重組第三章第三章 或有事項或有事項第四章第四章 借款費(fèi)用借款費(fèi)用第六章第六章 外幣折算外幣折算第八章第八章 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項資產(chǎn)負(fù)債表日后事項第五章第五章 租賃租賃 第七章第七章 會計政策、會計估計變更會計政策、會計估計變更和會計差錯更正和會計差錯更正第九章第九章 企業(yè)合并企業(yè)合并第十章第十章 合并報表合并報表特特殊殊業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)特特

3、殊殊呈呈報報課程定位課程定位 對于本科階段的學(xué)習(xí)來講，對于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計”課程是課程是“中級財務(wù)會計中級財務(wù)會計”課程的課程的延伸；延伸； 對于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，對于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計”課程是會計學(xué)課程是會計學(xué)專業(yè)碩士研究生專業(yè)碩士研究生“財務(wù)呈報財務(wù)呈報”課課程的基礎(chǔ)。程的基礎(chǔ)。 教學(xué)環(huán)節(jié)教學(xué)環(huán)節(jié)（1）課前準(zhǔn)備）課前準(zhǔn)備閱讀教學(xué)計劃相關(guān)問題；閱讀教學(xué)計劃相關(guān)問題；閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料；閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料；復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。講授主要知識點(diǎn)；講授主要知識點(diǎn)；討論重點(diǎn)、難點(diǎn)問題；討論重

4、點(diǎn)、難點(diǎn)問題；習(xí)題與案例解析習(xí)題與案例解析個人作業(yè)個人作業(yè)小組作業(yè)小組作業(yè)（2）課堂授課）課堂授課（3）課后復(fù)習(xí)）課后復(fù)習(xí)教材及主要參考資料教材及主要參考資料F主要教材：主要教材： 注冊會計師協(xié)會編：注冊會計師協(xié)會編：會計會計.北京北京: 中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2012 相關(guān)國際會計準(zhǔn)則，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)國際會計準(zhǔn)則，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則上市公司年報上市公司年報F參考資料：參考資料：段小法、潘瑩、彭浪編著：段小法、潘瑩、彭浪編著：高級財務(wù)會計高級財務(wù)會計 （中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，（中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2012年年8月）月）第一章第一章 非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換第一節(jié)第一

5、節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定第二節(jié)第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)、計非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)、計量量第三節(jié)第三節(jié) 非貨幣性交換的會計處理非貨幣性交換的會計處理核心知識點(diǎn)：核心知識點(diǎn)：非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定商業(yè)實質(zhì)的判斷換出資產(chǎn)的處置換入資產(chǎn)入賬價值的計量開篇小故事開篇小故事 一臺iPhone4S是140克，四臺能湊成一斤。一斤iPhone能買2400斤豬肉，能買11000斤大米。如果一個人每天吃5兩大米（按生的算）足足可以吃22100天，夠一個人吃60年。iphone4S和豬肉大米，你選擇哪個？第一節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 一、非貨幣性資產(chǎn)交換的概念及其認(rèn)定貨幣性資產(chǎn)，是指企

6、業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。 非貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、在建工程、固定資產(chǎn)；無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定 非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。 該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價）。 通常以補(bǔ)價占換入或換出非貨幣性資產(chǎn)公允價值的比例低于25%作為參考標(biāo)準(zhǔn)。二、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的二、非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及的交易和事項交易和事項（1）非貨幣性資產(chǎn)的非互惠轉(zhuǎn)讓）非貨

7、幣性資產(chǎn)的非互惠轉(zhuǎn)讓 非互惠轉(zhuǎn)讓，就是指無代價地非互惠轉(zhuǎn)讓，就是指無代價地轉(zhuǎn)讓。轉(zhuǎn)讓。 如捐贈、投資（2）通過企業(yè)合并、債務(wù)重組和發(fā)行股）通過企業(yè)合并、債務(wù)重組和發(fā)行股 票取得的非貨幣性資產(chǎn)。票取得的非貨幣性資產(chǎn)。 如抵債第二節(jié)第二節(jié) 非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計量非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計量以何種價值為交換的計量基礎(chǔ)？換入的非貨幣性資產(chǎn)如何確定其入賬價值?相關(guān)稅費(fèi)如何列支？是否確認(rèn)換出資產(chǎn)產(chǎn)生的損益？換入多項非貨幣性資產(chǎn)如何分配成本？非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)否賬面價值計量（不確認(rèn)損益）換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量是公允價值計量（確認(rèn)損益）是一、非貨幣性資產(chǎn)交換的一、非貨幣性資

8、產(chǎn)交換的確認(rèn)和計量原則確認(rèn)和計量原則同時滿足同時滿足兩個條件兩個條件 大米或者豬肉換了iphone4，去的時候是用車?yán)貋淼臅r候用口袋裝著。意思就是說換出去的和換回來的壓根不是一路人，一般這樣的情況是具有商業(yè)實質(zhì)的；如果是另外的情況，比如一車的iphone4換回來一車的HTC，本身兩者就是差不多的東西，性質(zhì)沒有什么差別，所以一般就沒有商業(yè)實質(zhì)了。 甲用射雕英雄傳換取乙的期權(quán)、期貨和其他衍生產(chǎn)品，二本書的公允價值均為100元;甲換入期權(quán)、期貨和其他衍生產(chǎn)品后，帶來的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為5000元，換出的射雕英雄傳預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為80元，則換入資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值5000元與換出資產(chǎn)預(yù)計未

9、來現(xiàn)金流量現(xiàn)值80元的差額為4920元，該差額對比換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值100元相比是重大的(4920/100)，相差了49倍，則這種交換具有商業(yè)實質(zhì)。 企業(yè)之間為了正常的商業(yè)目的進(jìn)行的交換，應(yīng)該屬于具有商業(yè)實質(zhì);如果是為了“盈余管理”調(diào)節(jié)利潤的目的進(jìn)行的交換，則不具有“商業(yè)實質(zhì)”。 公允價值的選用 換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。 如果有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的，應(yīng)當(dāng)以換入資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的成本。公允價優(yōu)先，公允價優(yōu)先，換出價優(yōu)先！換出價優(yōu)先！以賬面價值為基礎(chǔ)的計量 不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)

10、的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，無論是否支付補(bǔ)價，均不確認(rèn)損益 收到或支付的補(bǔ)價作為確定換入資產(chǎn)成本的調(diào)整因素。第三節(jié)第三節(jié) 非貨幣資產(chǎn)交換的會計處理非貨幣資產(chǎn)交換的會計處理一、以公允價值計量的會計處理 1.換入資產(chǎn)入賬成本不涉及補(bǔ)價的換出資產(chǎn)公允價值+相關(guān)稅費(fèi)涉及補(bǔ)價的支付收到換出資產(chǎn)公允價值+相關(guān)稅費(fèi)+補(bǔ)價換出資產(chǎn)公允價值+相關(guān)稅費(fèi)-補(bǔ)價2.公允價值模式下的相關(guān)稅費(fèi)單純因換出而發(fā)生的，不計入換入資產(chǎn)的成本，如清理費(fèi)、營業(yè)稅等換入環(huán)境發(fā)生的或從換出延續(xù)到換入環(huán)節(jié)的，計入換入資產(chǎn)成本，如增值稅、換入環(huán)節(jié)運(yùn)費(fèi)、安裝調(diào)試

11、費(fèi)等 （一）不涉及補(bǔ)價情況下的會計處理 【例1-1】甲公司以庫存商品換入乙公司的材料。換出的庫存商品的賬面余額為120萬元，已提存貨跌價準(zhǔn)備20萬元，公允價值110萬元;換入材料的賬面成本為140萬元，已提存貨跌價準(zhǔn)備30萬元，公允價值為110萬元。甲公司另支付運(yùn)雜費(fèi)1萬元。假設(shè)甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率17%，該交換具有商業(yè)實質(zhì)，公允價值能可靠計量。 甲公司賬務(wù)處理如下：借：原材料 111(110+1)(換出資產(chǎn)公允價值+相關(guān)稅費(fèi))應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項)(11017%)18.7貸：主營業(yè)務(wù)收入 110 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項)(11017%)18.7 銀行存款(運(yùn)雜費(fèi))

12、 1借：主營業(yè)務(wù)成本 100存貨跌價準(zhǔn)備 20 貸：庫存商品 120（二）涉及補(bǔ)價情況的會計處理 【例1-2】丙、丁公司均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%。丙公司以一臺設(shè)備換入丁公司的一輛汽車。換出設(shè)備的賬面原值為130萬元，已提折舊50萬元，凈值80萬元，公允價值70萬元(不含稅);換入汽車的賬面原值為100萬元，已提折舊15萬元，凈值85萬元，公允價值為80萬元(不含稅)。在交換中丙公司補(bǔ)付丁公司貨幣資金11.7萬元。假設(shè)不考慮增值稅以外的相關(guān)稅費(fèi)，并假定該交換具有商業(yè)實質(zhì)，公允價值能可靠計量。1.判斷是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換：補(bǔ)價所占比重=補(bǔ)價/換入資產(chǎn)公允價值=10/80=12.

13、5%25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。2.賬務(wù)處理如下： （1）丙公司(支付補(bǔ)價方) 借：固定資產(chǎn)清理 80 累計折舊 50 貸：固定資產(chǎn)設(shè)備 130借：固定資產(chǎn)汽車 80(公允價值) 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)(8017%)13.6 營業(yè)外支出(80-70) 10(資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失) 貸：固定資產(chǎn)清理 80 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(7017%)11.9 銀行存款(補(bǔ)價) 11.7（2）丁公司(收到補(bǔ)價方) 借：固定資產(chǎn)清理 85 累計折舊 15 貸：固定資產(chǎn)汽車 100 借：固定資產(chǎn)設(shè)備 70(公允價值) 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)(7017%)11.9 銀行存款(補(bǔ)價) 11.7

14、營業(yè)外支出(85-80) 5(資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失)貸：固定資產(chǎn)清理 85 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(8017%)13.6二、以賬面價值計量的會計處理1.換入資產(chǎn)入賬成本不涉及補(bǔ)價的換出資產(chǎn)賬面價值+相關(guān)稅費(fèi)涉及補(bǔ)價的支付收到換出資產(chǎn)賬面價值+相關(guān)稅費(fèi)+補(bǔ)價換出資產(chǎn)賬面價值+相關(guān)稅費(fèi)-補(bǔ)價一律計入換入資產(chǎn)成本（與公允價值模式不同）（一）不涉及補(bǔ)價情況的會計處理 【例1-3】甲公司以庫存商品換入乙公司的材料。換出的庫存商品的賬面余額為50萬元，已提存貨跌價準(zhǔn)備5萬元，公允價值60萬元;換入材料的賬面成本為55萬元，未計提存貨跌價準(zhǔn)備，假設(shè)計稅價格為60萬元。甲公司另支付運(yùn)費(fèi)1萬元(假設(shè)運(yùn)費(fèi)不抵扣增

15、值稅)。假設(shè)甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率17%，假設(shè)該交換不具有商業(yè)實質(zhì)。（1）甲公司賬務(wù)處理如下：借：原材料(45+1) 46應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項)(6017%) 10.2存貨跌價準(zhǔn)備 5貸：庫存商品 50 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項)(6017%)10.2 銀行存款(運(yùn)費(fèi)) 1（2）乙公司賬務(wù)處理如下： 借：庫存商品 55 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項)(6017%)10.2 貸：原材料 55 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項)(6017%)10.2（二）涉及補(bǔ)價情況的會計處理【例1-4】丙公司一設(shè)備賬面原價450萬元， 已提折舊330萬元，丁公司有一長期股權(quán)投資，賬面價值90萬元，兩

16、項資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備。兩項資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量。 雙方商定，由丁公司支付20萬元補(bǔ)價進(jìn)行交換。假定不涉及相關(guān)稅費(fèi)。34 項項 目目丙丙 設(shè)備設(shè)備丁丁 長股投長股投原值原值45090累計折舊累計折舊330-賬面價值賬面價值12090補(bǔ)價補(bǔ)價+20-20換入資產(chǎn)成本換入資產(chǎn)成本120-20=100 90+20=11035（1）丙公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)清理 120 累計折舊 330 貸：固定資產(chǎn) 450借：長期股權(quán)投資 100 銀行存款 20 貸：固定資產(chǎn)清理 120 （2）丁公司的賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn) 110 貸：長期股權(quán)投資 90 銀行存款 20 36三、非貨幣性資產(chǎn)交

17、換中涉及多項資產(chǎn)交換的會計處理 非不非不貨論貨論幣單幣單性項性項資或資或產(chǎn)多產(chǎn)多交項交項換的換的滿足條件的滿足條件的不不滿足條件的滿足條件的以以公允價值公允價值計量計量確認(rèn)損益確認(rèn)損益以以賬面價值賬面價值計量計量不不確認(rèn)損益確認(rèn)損益37 換入的多項非貨幣性資產(chǎn)成本的計量原則和方法與單項非貨幣性資產(chǎn)交換是相同的。先算換入資產(chǎn)總成本，再分?jǐn)偅?8 換入的多項非貨幣性資產(chǎn)換入的多項非貨幣性資產(chǎn)總成本總成本的的分配：分配：（1）換入資產(chǎn)有公允價值，按換入）換入資產(chǎn)有公允價值，按換入資產(chǎn)公允價值比例分配。資產(chǎn)公允價值比例分配。（2）換入資產(chǎn)無公允價值（即使換）換入資產(chǎn)無公允價值（即使換出資產(chǎn)有公允價值）

18、，按換入資產(chǎn)出資產(chǎn)有公允價值），按換入資產(chǎn)賬面價值比例分配。賬面價值比例分配。 【例1-5】甲公司以一臺設(shè)備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運(yùn)汽車。換出設(shè)備的賬面原值為60萬元，已提折舊10萬元，公允價值48萬元(不含稅);換入小客車的賬面原值為44萬元，已提折舊10萬元，公允價值為32萬元(不含稅);貨運(yùn)汽車的賬面原值為20萬元，已提折舊2萬元，公允價值為16萬元(不含稅)。假設(shè)在交換過程中甲公司支付了過戶費(fèi)、運(yùn)費(fèi)等費(fèi)用0.8萬元，并假定該交換具有商業(yè)實質(zhì)，公允價值能可靠計量。 甲公司賬務(wù)處理如下： 換入資產(chǎn)的入賬價值總額 =換出資產(chǎn)的公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)=48+0.8=48.8(萬元)

19、小客車的入賬價值=48.8(32/(32+16)=48.866.67%=32.54(萬元)貨運(yùn)汽車的入賬價值=48.8(16/(32+16)=48.833.33%=16.26(萬元)將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理：借：固定資產(chǎn)清理 50 累計折舊 10貸：固定資產(chǎn)設(shè)備 60支付相關(guān)費(fèi)用：借：固定資產(chǎn)清理 0.8 貸：銀行存款 0.8換入汽車入賬：借：固定資產(chǎn)小客車 32.54貨運(yùn)汽車 16.26應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)(4817%)8.16營業(yè)外支出資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失(48-50) 2貸：固定資產(chǎn)清理 50.8應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(4817%)8.16課堂練習(xí)答案一、單項選擇題B C C B A

20、 B B C C A 二、多項選擇題1.AD 2.AC 3.AB 4.ABCE 5.ABCE 6.AE 7.ABC 8.BCD 9.DE 10.AC部分題目答題解析2. 設(shè)備的入賬價值（120-6-6）-10+0.4=98.4（萬元）4. A公司換入乙設(shè)備的入賬價值=60+4=64（萬元）5.A公司應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失=（1021）5=2（萬元）6. （300+60）+90+（30017%+6017%）45017%=434.7（萬元）。8.本題雖然具有商業(yè)實質(zhì)，但是公允價值不能可靠計量，所以需要按賬面價值計價，換入資產(chǎn)入賬價值=換出資產(chǎn)賬面價值+支付補(bǔ)價=（1500500100）100=800萬元，按照賬面價值計價不確認(rèn)交易損益。