民間借貸 企業(yè)間資金拆借利息及損失的所得稅稅前扣除政策解讀

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1、 民間借貸 企業(yè)間資金拆借利息及損失的所得稅稅前扣除政策解讀 【摘要】據(jù)報(bào)載，浙江民間借貸近年來(lái)不僅從未間斷過(guò)，反而范圍越來(lái)越廣，總量越來(lái)越大，形式也趨于多樣化。正確界定民間借貸及企業(yè)間資金拆借的法律關(guān)系，并從政策層面合理調(diào)節(jié)借貸行為，才能防范和降低民間借貸及企業(yè)間資金拆借的潛在風(fēng)險(xiǎn)。

2、 【關(guān)鍵詞】民間借貸；企業(yè)；資金拆借；所得稅；政策 早在90年代，我國(guó)法律就承認(rèn)了民間借貸的合法性。法釋（1999）3號(hào)：公民與非金融企業(yè)之間的借貸屬于民間借貸。只要雙方當(dāng)事人意思表示真實(shí)即可認(rèn)定有效。法釋（1999）3號(hào)同時(shí)對(duì)無(wú)效合同的認(rèn)定作出了規(guī)定。 非金融企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）之間的資金拆借行為是企業(yè)法人行為，遵照《公司法》的規(guī)定，企業(yè)之間的拆借如果嚴(yán)格履行了必要程序，則應(yīng)當(dāng)是合法有效的，應(yīng)當(dāng)受到法律保護(hù)。資金拆借關(guān)系實(shí)為合同關(guān)系，最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國(guó)合同法》若干問(wèn)題的解釋（一）有關(guān)合同效力的解釋明確后，從現(xiàn)行的全國(guó)人大及其常委會(huì)制定的法律和國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)中并不

3、能認(rèn)定企業(yè)間借款合同屬于無(wú)效合同。 長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)稅法對(duì)民間借貸及企業(yè)間資金拆借的所得稅稅前扣除政策控制嚴(yán)格，在《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]88號(hào))第四十二條中就明確規(guī)定“國(guó)家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失”不得稅前扣除。稅收政策的適時(shí)調(diào)整，有助于引導(dǎo)、規(guī)范民間資金的有序運(yùn)行，避免擾亂正常的經(jīng)濟(jì)秩序。 1 民間借貸、企業(yè)間資金拆借利息所得稅稅前扣除政策解讀 1.1 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，只要與取得收入有關(guān)、合理的，準(zhǔn)予

4、扣除。 1.2 反資本弱化及轉(zhuǎn)移利潤(rùn)和平衡稅負(fù)的規(guī)定 1.2.1 《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定，計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)關(guān)聯(lián)方利息扣除應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件：企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的，或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方；非金融企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例不超過(guò)2：1計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。 1.2.2 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)

5、稅函[2009]312號(hào)）規(guī)定，企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。民間借貸及企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)的利息所得稅稅前扣除應(yīng)考慮該規(guī)定可能產(chǎn)生的影響。 1.3 《關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]777號(hào)）中企業(yè)向自然人借款利息稅前扣除的規(guī)定 1.3.1 企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)遵循財(cái)稅[2008]121號(hào)文件的規(guī)定。 1.3.2 企業(yè)向除與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人以外的內(nèi)

6、部職工或其他人員借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條和稅法實(shí)施條例第二十七條及國(guó)稅函[2009]777號(hào)文件的規(guī)定，計(jì)算利息扣除額。 1.4 民間借貸、企業(yè)間資金拆借利息所得稅稅前扣除的利率標(biāo)準(zhǔn) 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十八條第二款：“非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額部分，準(zhǔn)予扣除?！? 《中國(guó)人民銀行關(guān)于調(diào)整金融機(jī)構(gòu)存、貸款利率的通知》（銀發(fā)［2004］251號(hào)）提出，放開(kāi)金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間，商業(yè)銀行的貸款，其利率不再實(shí)行上限管理。在《最高人民法院關(guān)于人民法院審理借貸案件的若干意見(jiàn)》（法（民）

7、發(fā)[1991]21號(hào)）第六條中規(guī)定，民間借貸的利率可以適當(dāng)高于銀行的利率，但最高不得超過(guò)銀行同類貸款利率的四倍（包含利率本數(shù)）。由此可知，民間借貸利率可以遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率，但超過(guò)部分利息支出不得稅前扣除；由于不同的商業(yè)銀行可以自主決定貸款利率，因此對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，“金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率”仍然無(wú)法確定。 2 對(duì)“真實(shí)、合法、有效”的認(rèn)識(shí) 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。源于《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)）第十九條中合法有效憑證是指“支付

8、給境內(nèi)單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，且該單位或者個(gè)人發(fā)生的行為屬于營(yíng)業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個(gè)人開(kāi)具的發(fā)票為合法有效憑證”的規(guī)定，以及稅收征管工作中以票控稅觀念根深蒂固，民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)的利息稅前扣除，發(fā)票可能是“合理的支出”的必備要件。 但是，實(shí)務(wù)工作中過(guò)分強(qiáng)調(diào)發(fā)票在稅收征管中的作用，可能引起假發(fā)票泛濫、代開(kāi)票盛行，采用各種措施加強(qiáng)發(fā)票管理又加大了“政策成本”；“支付給境外單位或者個(gè)人的款項(xiàng)，以單位或者個(gè)人的簽收單據(jù)為合法有效憑證”的觀念可作為民間借貸、企業(yè)間資金拆借利息稅前扣除的參考。 國(guó)稅函[2009]777號(hào)規(guī)定支付給內(nèi)部職工或其他人員借款利息扣除的形式要件為（1）

9、企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；（2）企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。該規(guī)定對(duì)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》中“合理的支出”進(jìn)行了詮釋：借貸真實(shí)、合法、有效，是以事實(shí)發(fā)生為基礎(chǔ)，并且不違反我國(guó)合同法、公司法等各方面的規(guī)定。 真實(shí)、合法、有效的憑證當(dāng)從以下方面綜合考慮： 2.1 書(shū)面借款合同，其內(nèi)容符合合同法中借款合同的相關(guān)規(guī)定，且是雙方當(dāng)事人真實(shí)的意思表示。 2.2 借貸雙方關(guān)于資金拆借的申請(qǐng)、資信調(diào)查、決策審批、抵押物評(píng)估、資金劃轉(zhuǎn)及利息結(jié)算等環(huán)節(jié)的控制政策和程序健全，基于這些政策和程序生成的有效的法律文件，如董事會(huì)決議，資金收

10、付、利息結(jié)算及雙方簽收單據(jù)等。 2.3 向個(gè)人支付利息時(shí)，代扣代繳個(gè)人所得稅，并履行支付利息的審批和簽領(lǐng)手續(xù)。 民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)的利息稅前扣除，真實(shí)、合法、有效的憑證是必需的，解決了“憑證=發(fā)票”這一瓶頸，才能真正為民間借貸、企業(yè)間資金拆借的稅收政策“松綁”。 3 民間借貸、企業(yè)間資金拆借損失的稅前扣除 新近出臺(tái)的國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》取消了原《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]88號(hào))中第四十二條第六款“國(guó)家規(guī)定可以從事貸款業(yè)務(wù)以外的企業(yè)因資金直接拆借而發(fā)生的損失”的規(guī)定，是否意味著民間借貸、企業(yè)間資金拆借

11、業(yè)務(wù)形成的損失可以稅前扣除呢？ 首先，原《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]88號(hào))中第四十二條第六款和第五款“企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的債權(quán)”并列，顯然企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)不屬于國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)第四十六條第五款規(guī)定的不得作為損失在稅前扣除“企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的債權(quán)”范疇。 其次，民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)是企業(yè)或個(gè)人為謀求利息收益而將資金在一定期限內(nèi)讓渡給其他單位而形成的一項(xiàng)投資，但并不獲取股東權(quán)益，應(yīng)當(dāng)歸屬于債權(quán)性投資。 民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)形成的債權(quán)性投資損失，符合規(guī)定條件的，可以申報(bào)扣除。 民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)的利率可以達(dá)到商業(yè)銀行同類同期貸款利率的4倍，收益高，同時(shí)貸款的對(duì)象多為中小企業(yè)，風(fēng)險(xiǎn)也高。允許民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)中形成的符合規(guī)定條件的損失在所得稅前扣除，將促進(jìn)民間借貸、企業(yè)間資金拆借業(yè)務(wù)發(fā)展，拓寬企業(yè)融資渠道。