【財務管理內部審計 】審計證據(jù)及審計工作底稿講義

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1、 {財務管理內部審計}審計 證據(jù)及審計工作底稿講義 可以支持其他證據(jù)。 二、審計證據(jù)的特性 審計證據(jù)的充分性是針對于證據(jù)的數(shù)量而言的；審計證據(jù)的適當性是針對于證據(jù)的質量而言 的。 （一）審計證據(jù)的充分性（數(shù)量特性） 審計證據(jù)的充分性是指審計證據(jù)的數(shù)量能足以支持注冊會計師的審計意見,是注冊會計師為 形成審計意見所需審計證據(jù)的最低數(shù)量要求。但審計證據(jù)的數(shù)量不是越多越好,足夠就行了。 判斷審計證據(jù)是否充分,應當考慮下列因素： 1、審計風險。 注冊會計師對被審計單位預計的固有風險和控制風險水平與所需的審計證據(jù)數(shù)量成正向關 系。固有風險和控制風險具體又受下

2、列因素影響：①項目的性質、②內部控制的性質和強弱、 ③業(yè)務經營性質、④管理當局的可信賴程度。⑤財務狀況、⑥時常更換會計師事務所。 2、具體審計項目的重要程度。 越是重要的審計項目,注冊會計師就越需獲取充分的審計證據(jù)以支持其審計結論或意見。 3、注冊會計師及其業(yè)務助理人員的審計經驗。 注冊會計師及其業(yè)務助理人員缺乏審計經驗時,少量的審計證據(jù)就不一定能使其發(fā)現(xiàn)被審事 項是否存在錯誤或舞弊行為,因而應增加證據(jù)的需要量。 4、審計過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊。 一旦審計過程中發(fā)現(xiàn)了被審事項有錯誤或舞弊的行為,則被審計單位整體會計報表存在問題 的可能性就增加,因此,注冊會計師需增加審計證據(jù)

3、的數(shù)量。 5、審計證據(jù)的類型與獲取途徑 所獲取的審計證據(jù)本身不易偽造,則其質量較高,數(shù)量便可減少。 6、獲取證據(jù)的成本。 注冊會計師在獲取證據(jù)時,可以考慮成本效益原則。在獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)前提下,考 慮成本效益原則也是會計師事務所提升競爭力和獲利能力必須考慮的因素。但對于重要的審 計項目,注冊會計師不應將審計成本的高低作為減少必要審計程序的理由,注冊會計師如無 法取得充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù),則可視情況發(fā)表保留意見或無法表示意見的審計報告。 7、總體規(guī)模與特征?？傮w越大,證據(jù)越多,但不成比例變動。 （二）審計證據(jù)的適當性。（質量特性） 適當性是指相關性和可靠性。審計證據(jù)的適

4、當性會影響充分性,審計證據(jù)的相關性越強,可 靠程度越高,所需審計證據(jù)的數(shù)量就越少。即審計證據(jù)的質量會影響審計證據(jù)的數(shù)量。 （1）審計證據(jù)的相關性。 注冊會計師只能利用與審計目的相關聯(lián)的審計證據(jù)來證明和否定管理當局所認定的事項。如： 存貨監(jiān)盤結果只能證明存貨是否存在,是否有毀損及短缺,而不能證明存貨的計價和所有權 的情況。 注冊會計師采用符合性測試和實質性測試獲取審計證據(jù)時,應考慮的相關事項： 符合性測試 實質性測試 ①資產或負債在某一特定時日是否存在；（存在 或發(fā)生） ①內部控制設計 測試應考慮 的 因 素 ( 與 目標相關) 是否合理； ②經濟業(yè)務的發(fā)生是否與

5、被審計單位有關；（存 在或發(fā)生） ③是否有未入賬的資產、負債或其他交易事項； （完整性） ②內部控制執(zhí)行 是否有效； ④資產或負債在某一特定時日是否歸屬于被審 計單位；（所有權與義務） ⑤會計記錄金額是否恰當；（估價或分攤） ⑥資產或負債的計價是否恰當；（估價或分攤） ③內部控制在所 審會計期間是否 ⑦收入與費用的配比是否恰當；（估價或分攤） ⑧會計報表項目的分類反映是否恰當。（表達與 披露） 一貫遵守。 【注】與認定或審計具體目標結合記憶 【注】設計合理？ →執(zhí)行有效？→一 貫遵守？ （2）審計證據(jù)的可靠性。 可靠性受其來源、及時性和客

6、觀性的影響。 ①書面證據(jù),比口頭證據(jù)可靠； ②外部證據(jù),比內部證據(jù)可靠； ③已獲獨立的第三者確認的內部證據(jù),比未獲獨立的第三者確認的內部證據(jù)可靠； ④注冊會計師自行獲得的證據(jù),比由被審計單位提供的證據(jù)可靠； ⑤被審計單位內部控制較好時所提供的內部證據(jù),比被審計單位內部控制較差時所提供的內 部證據(jù)可靠； ⑥不同來源或性質的審計證據(jù)相互印證時,審計證據(jù)較具可靠性； ⑦越及時的證據(jù),越可靠； ⑧客觀證據(jù)比主觀證據(jù)可靠。 【例】注冊會計師執(zhí)行會計報表審計業(yè)務獲取的下列審計證據(jù)中,可靠性最強的是（）。 （2000 年考題） A、購貨發(fā)票 B、銷貨發(fā)票 C、采購訂貨單副本 D

7、、應收賬款函證回函 【答案】D 三、審計證據(jù)的獲取 審計證據(jù)的獲取實際上是指審計的程序（審計的方法）。六項程序的名稱一定要記住,內涵 要理解清楚。 （一）檢查 檢查是注冊會計師對會計記錄和其他書面文件可靠程度的審閱和復核。 這里的"檢查"不同于我們日常所說的"檢查"它專指檢查相關的書面資料（根據(jù)、賬簿、報表 等）,即審閱與復核。檢查所獲取的證據(jù)一般是書面證據(jù)。 （二）監(jiān)盤 是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產及現(xiàn)金、有價證券等的盤點,并進行適當?shù)? 抽查。所以。監(jiān)盤所獲取的證據(jù)一般是實物證據(jù)。 【注】監(jiān)盤和盤點是有區(qū)別的,一般不要把監(jiān)盤寫成盤點,這是因為盤點是管理當

8、局的一項 經營管理活動、監(jiān)盤是注冊會計師的一項審計程序,兩者的責任與要求等均有較大的差別。 筆者在歷次注會閱卷中發(fā)現(xiàn)有考生在這方面失分。同樣監(jiān)盤雖然是監(jiān)督盤點的簡稱,但我國 獨立審計準則對程序的名稱已有規(guī)范,所以最好不要把監(jiān)盤寫成監(jiān)督盤點。 采用監(jiān)督盤點的方法是為了確定被審計單位實物資產是否真實存在并且與賬面數(shù)量相符,查 明有無短缺、損毀、腐壞、變質、等級下降、超儲積壓、呆滯等問題。 其局限性是它只能對實物資產是否確實存在提供有力證據(jù),但卻不能保證被審計單位對資產 擁有所有權,并且也不能對該資產的價值提供審計證據(jù)。 （三）觀察 觀察所獲取的證據(jù)一般是實物證據(jù)和

9、環(huán)境證據(jù)。這一方法的主要目的是發(fā)現(xiàn)審計線索。 （四）查詢及函證 查詢,包括口頭查詢和書面查詢兩種,口頭查詢所獲取的證據(jù)一般是口頭證據(jù)。函證是查詢 的一種(書面查詢),只是因為函證是審計的一個重要程序,所以,此程序單獨列出。函證所 獲取的證據(jù)一般是書面證據(jù)。 （五）計算 也稱重算或復算。計算一般是針對估價和機械準確性目標所實施的審計程序。 （六）分析性復核 分析性復核往往貫穿于整個審計過程,為審計工作提供審計線索。 常用的分析性復核的方法： 1、比較分析法。是通過對被審計單位某一會計報表項目與其既定標準（如該項目的計劃指 標、上期實際指標、歷史先進指標、同行業(yè)其他單位同期指

10、標）進行比較,尋找差異,發(fā)現(xiàn) 問題,以取得審計證據(jù)的一種技術方法。比較分析法有絕對數(shù)比較和相對數(shù)比較兩種。 【例】注冊會計師在對某高新技術企業(yè)進行審計時,了解到該公司 2000 年開發(fā)出一種新產 品,2001 年產品供不應求,己在原有生產能力下擴大生產。同時,比較了 2000 年和 2001 年的有關數(shù)據(jù)。 2001 年收入比上年增加了 200 萬元,費用增加了 150 萬元,利潤增加了 50 萬元,這就是 絕對數(shù)比較；2001 年收入比上年增加了 100%,費用增加了 150%,利潤增加了 50%,這就 是相對數(shù)比較。注冊會計師認為,費用應是審計的重點。在分析時,絕對數(shù)比較法、

11、相對數(shù) 比較法、比率分析法、趨勢分析法往往結合運用,才能發(fā)現(xiàn)審計線索。 2、比率分析法。是指通過對會計報表的某些項目或某一問題進行測試或評價,以獲得審計 證據(jù)的一種技術方法。例如,利用毛利率可以測試毛利或庫存商品的價值。再如,利用資產 負債率、流動比率、速動比率可以分析企業(yè)負債水平和償債能力。 【例】利潤雖然由 2000 年的 100 萬增加到 150 萬,但銷售利潤率由 2000 年的 50%降到了 2001 年的 37.5%。說明費用應是注冊會計師審計的重點。同樣用"費用收入比"也可分析, 由 2001 年的"費用收入比"由 2000 年的 50%增加到了 62.5%,也可說

12、明這一點。 3、趨勢分析法。是指通過對會計報表某一項目連續(xù)若干期的變動金額及其百分比的計算, 來分析該項目不同時期的變動情況和發(fā)展趨勢,以獲得審計證據(jù)的一種技術方法。 四、審計程序與審計證據(jù)、認定的關系 由第五章的審計循環(huán)圖我們可以這樣來理解審計目標的實現(xiàn)過程。 管理當局的認定－→審計具體目標－→審計程序－→審計證據(jù)－→審計結論－→審計意見－→ 審計總目標 在審計過程中,為了實現(xiàn)由管理當局會計報表認定推論出的眾多具體審計目標,注冊會計師 就要使用各種審計程序來獲取各類審計證據(jù)。通常一種審計程序可產生多種審計證據(jù),而要 獲取某類證據(jù),也可選用多種審計程序。 審計證據(jù)與審計程序

13、、審計目標和管理當局的認定之間的關系如下表： 證據(jù) 審計程序 審計目標 認定相關 備注 種類 真實性、完整性、存在或發(fā)生、完整性、不能完全證實所 實物 證據(jù) 觀察、監(jiān)盤 估價、截止 估價或分攤 有權與計價 來源不同,證明 力也不同 書面 檢查、函證、計算、 所有的目標 全部認定 證據(jù) 分析性復核 口頭 詢問 證據(jù) 除機械準確性之 外的其它目標 間接證據(jù),提供 線索 全部認定 環(huán)境 間接證據(jù),提供 線索 分析性復核、觀察 總體合理性 ―― 證據(jù) 不同程序可提供不同的審計證據(jù),而不同的審計證據(jù)可用來證實不同的報表認

14、定。 ①在審計實務中,通常是針對每項會計報表認定來獲取證據(jù)。 ②有關某項認定（如存貨的存在）的審計證據(jù),不得用于代替有關另一項認定 （如計價）應獲取的證據(jù)。 ③有些情況下,某項測試可為多項認定提供審計證據(jù)。如應收賬款的函證可為其 存在和計價提供審計證據(jù)。 【例】審計程序同審計證據(jù)存在著相互對應關系,通常一種審計程序可以獲得一 種審計證據(jù)。（）（1997 年考題） 【答案】× 五、審計程序的分類 各種具體的審計程序運用于會計報表審計的全過程之中。由于現(xiàn)代會計報表審計 要求先了解客戶的內部控制,再根據(jù)了解到的情況決定進行符合性測試和實質性 測試,因此,上述六項審計程序按其運

15、用的目的可分為以下三類： 1、對被審計單位內部控制取得了解的程序 2、符合性測試程序 3、實質性測試程序 【例】注冊會計師對會計報表審計的審計程序按其運用目的進行分類,可以分為 （）（1998 年試題） A、對被審計單位內部控制制度取得了解的程序 B、符合性測試程序 C、實質性測試程序 D、對被審計單位會計報表發(fā)表審計意見的程序 【答案】ABC 當被審計單位規(guī)模較小,經濟業(yè)務不多時,注冊會計師可以不執(zhí)行符合性測試, 而直接進行實質性測試。 實質性測試包括兩部分： 詳細測試 分析性測試 對會計信息和非會計信 息應用的分析性復核程 序 內 容

16、 交易的詳細測試和余額的詳細測試 交易的實質性測試是為了審定某類或某項交易認定的 恰當性,余額的實質性測試則是為了審定某賬戶余額 認定的恰當性。 目 的 證實會計報表數(shù)據(jù)有關 關系是否合理提供證據(jù)。 實質性測試可取得證明管理當局會計報表的各項認定是否公平的證據(jù),每次報 表審計中必須執(zhí)行。詳細測試、分析性測試在審計中各有其獨特的作用,不可 相互替代。分析性測試的結果往往可為詳細測試提供一定的有益的方向性指導 聯(lián) 系 六、審計證據(jù)的整理與分析 審計證據(jù)整理與分析的方法通常包括：分類、計算、比較、小結、綜合。 整理、分析與評價審計證據(jù)時應對審計證據(jù)進行

17、取舍。取舍的標準（原則）大體 有：第一,金額大?。坏诙?問題性質的嚴重程度。 第二節(jié)審計工作底稿 一、審計工作底稿的定義、分類及作用 （一）審計工作底稿的定義 1、審計工作底稿是審計證據(jù)的載體,是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務過程中, 形成的全部審計工作記錄和獲取的資料。是注冊會計師形成審計結論、發(fā)表審計 意見的直接依據(jù)。 形成方式：一種是直接編制的；另一種是取得的 審計工作底稿的分類（按底稿的性質和作用分類）： 種類 綜合類 業(yè)務類 備查類 一般內容 ①審計約定書；②審計計劃；③審計報告未定稿；④審計總結；⑤審計 調整分錄匯總表 ①預備調查記錄；②符合性測試記錄

18、；③實質性測試記錄 ①有關的重要法律性文件；②重要會議記錄與紀要；③重要經濟合同與 契約；④營業(yè)執(zhí)照、公司章程 （三）審計工作底稿的作用 1、審計工作底稿是連結整個審計工作的紐帶,組織和協(xié)調審計工作。 2、審計工作底稿是注冊會計師形成審計結論、發(fā)表審計單位的直接依據(jù)。 3、審計工作底稿是解脫或減輕注冊會計師的審計責任、評價或考核注冊會計師 專業(yè)能力與工作業(yè)績的依據(jù)。 4、審計工作底稿為審計質量控制與質量檢查提供了可能。 5、審計工作底稿對未來的審計業(yè)務具有參考備查價值。 二、審計工作底稿的編制與取得 （一）審計工作底稿的基本要素 審計工作底稿按其格式分類

19、,可分為專用的審計工作底稿（只能用于特定用途, 如盤點表,審計約定書等）和通用的審計工作底稿（可用于任何用途）兩種：專 用工作底稿見教材圖表,通用工作底稿見下【例】 無論是專用工作底稿,還是通用工作底稿,都應包含下面各要素： 1、被審計單位名稱； 2、審計項目名稱； 3、審計項目時點或期間； 4、審計過程記錄； 5、審計標識及其說明； 6、審計結論； 7、索引號及頁次； 8、編制者姓名及編制日期； 9、復核者姓名及復核日期； 10、其他應說明事項。 （二）注冊會計師在編制審計工作底稿時,應把握如下的基本結構： 1、被審計單位的未審情況 2、審計過

20、程的記錄 3、注冊會計師的審計結論 三、審計工作底稿的復核 （一）審計工作底稿復核要點 1、所引用的有關資料是否翔實、可靠； 2、所獲取的審計證據(jù)是否充分適當； 3、審計判斷是否有理有據(jù)； 4、審計結論是否恰當。 （二）我國審計工作底稿的三級復核制度 審計工作底稿三級復核制度,就是會計師事務所制定的以主任會計師、部門經理 和項目經理為復核人,對審計工作底稿進行逐級復核的一種復核制度。 復核級別 一級復核 復核人 復核要求 詳細復核 復核要點 對所下屬審計人員形成的底稿中所有的審 計程序、審計證據(jù)、審計結論等逐筆復核。 項目經理 對重要會計賬項的審

21、計、重要審計程序的執(zhí) 二級復核 部門經理 一般復核 行以及審計調整事項進行復核 對重大會計審計問題、重大審計調整事項、 審計意見及重要的工作底稿進行復核。 三級復核 主任會計師 重點復核 需要說明的是,復核不一定嚴格要經過項目經理、部門經理、主任會計師這三種級別的人復 核,只要能力相當,就可代替其復核。復核不一定只有三級,還可有四級、五級。 四、審計檔案的管理 （一）審計檔案的分類 審計檔案按其使用期限的長短和作用大小可以分為永久性檔案和當期檔案。 類別 特征 內容 、重主要由綜合類和備查類工作底稿組成。 永 久 性 檔 案內容穩(wěn)定（變動較少）

22、 （長期檔案）要的、有長期使用價值（對如企業(yè)章程、重要合同及法律性文件、 （永久性工作以后審計工作具有重影響內部控制調查表及文字說明書和流程圖、 和直接作用）等。 底稿） 歷年的會計報表和審計報告副本等 主要由各種業(yè)務類工作底稿組成。如符 合性測試工作底稿、實質性測試工作底 當期檔案（當 內容每年變動、僅供本次審 計使用或下次審計參考等。稿。 期工作底稿） （臨時性檔案） 【例】丙會計師事務所與 D 公司于 2000 年 1 月 20 日簽訂的 1999 年度會計報 表審計業(yè)務約定書,作為審計檔案,應當（）（2000 年考題）。 A、至少保存至 2001 年 B

23、、至少保存至 2005 年 C、至少保存至 2010 年 D、長期保存 【答案】D 【例】下列審計工作底稿中,應該歸入永久性檔案管理的有（）（1998 年試題） A、被審計單位的設立批準證書、營業(yè)執(zhí)照副本 B、相關內部控制及其調查和評價記錄 C、資產、負債、權益、損益類項目實質性測試記錄 D、審計報告、管理建議書 【答案】ABD （二）審計檔案的所有權與保管 審計檔案的所有權屬于承接該項業(yè)務的會計師事務所。 【例】會計師事務所接受委托對被審計單位進行審計所形成的審計工作底稿,其 所有權應歸屬于（）（1997 年考題） A、會計師事務所 B、被審計單

24、位 C、進行審計的注冊會計師 D、委托單位 【答案】A 審計檔案的保管期限： 1、對于永久性檔案,應當長期保存。 2、對當期檔案,會計師事務所應當自審計報告簽發(fā)之日起,至少保存十年。 3、若會計師事務所中止了對被審計單位的后續(xù)審計服務,那么,其永久性檔案 的保管年限與最近一年當期檔案的保管年限相同。 【例】某會計師事務所 1997 年 4 月決定以后不再接受華財公司的審計委托,那 么該會計師事務所對華財公司 1996 年度審計所形成的永久性審計檔案應（）。 （1997 年考題） A、長期保存 B、至少保存至 2005 年 C、至少保存至 2006 年

25、 D、至少保存至 2007 年 【答案】D 【例】某會計師事務所 1995 年 6 月決定以后不再接受 ABC 公司的審計委托,那 么該會計師事務所對 ABC 公司 1994 年度審計所形成的永久性審計檔案應（）。 （1995 年考題） A、長期保存 B、至少保存至 2004 年 C、至少保存至 2005 年 D、至少保存至 2006 年 【答案】C （三）審計檔案的保密與協(xié)調 會計師事務所應建立嚴格的保密制度。這是因為,檔案中不僅記錄了被審計單位 的商業(yè)秘密,而且記錄了事務所的審計技術和方法。因此除下列情況之外,事務 所不得對外泄露。 1、法院、

26、檢察院及國家其他部門依法查閱,并按規(guī)定辦理了必要手續(xù)。 2、注冊會計師協(xié)會對執(zhí)業(yè)情況進行檢查。 3、不同會計師事務所的注冊會計師,因審計工作的需要,并經委托人同意,在 下列情況下,辦理了有關手續(xù)后,可以要求查閱審計工作底稿： ①被審計單位更換了會計師事務所,后任注冊會計師可以調閱前任注冊會計師的 檔案； ②審計合并會計報表,該公司的注冊會計師可以查閱子公司的注冊會計師的審計 工作底稿； ③聯(lián)合審計時,注冊會計師可以相互查閱審計工作底稿； ④會計師事務所認為合理的其他情況。 審計工作底稿的內容被查閱者引用后,因為查閱者的誤用而造成的損失,擁有審 計工作底稿的會計師事務所不需承擔連帶責任。 歡 迎 您 下 載 , 均 可 自 由 編 輯 科教興國 14