審計學概論第九章

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1、第九章 了解被審計單位并評估重大錯報風險 Chapter Framework 第一節(jié) 概述 一、 了解被審計單位及其環(huán)境的目的、作用和工作特點 了解被審計單位及其環(huán)境為注冊會計師在下列關鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供了重要的基礎： （1） 確定重要性水平； （2） 考慮會計政策的選擇和運用是否恰當，以及列報是否恰當； （3） 識別特別需要考慮的領域，如關聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經營假設的合理性等； （4） 確定在實施分析程序時所使用的預期值； （5） 涉及和實施進一步審計程序，以將審計風險降低至可以接受的水平； （6） 評價所獲取審計證據的充分性和適當性。 l 評價注冊會

2、計師對于被審計單位的環(huán)境了解程度的標準：是否足以識別和評估財務報表的重大錯報風險。 l 了解被審計單位及其環(huán)境是一個連續(xù)和動態(tài)的過程，貫穿于審計工作的始終。 l 需要用到注冊會計師自身的職業(yè)判斷。 二、 風險評估程序與信息來源 每一項的具體內容請結合課本249頁細致了解。 詢問被審計單位管理層和內部其他人員 風險評估程序 實施分析程序 觀察和檢查 其他審計程序：詢問外部人員，閱讀外部信息 其他審計程序和信息來源 其他

3、信息來源：承接新客戶和續(xù)約得到的信息； 以往期間的服務經驗 l 注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，目的是為了識別和評估財務報表層次的重大錯報風險； l 為了了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序被稱為“風險評估程序”。 l 分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在聯(lián)系，對財務信息做出評價。分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或預期數據嚴重偏離的波動和關系。 l 分析程序既可以用作風險評估程序和實質性程序，也可以用于對財務報表的總體復核；

4、 l 注冊會計師實施分析程序有助于識別異常的交易或者事項，以及對財務報表和涉及產生影響的金額、比率和趨勢。 l 觀察和檢查程序可以印證對于管理層和其他相關人員的詢問結果，并可以提供有關被審計單位及其環(huán)境的信息。 l 對于連續(xù)審計業(yè)務，如果擬利用在以前期間所獲取的信息，注冊會計師應當確定被審計單位的環(huán)境是否已經發(fā)生了變化，以及該變化是否可能影響以前期間獲取的信息在本期審計中的相關性。 三、 項目組內部的討論 （一） 討論的目標 旨在幫助成員更好地了解： （1） 由于舞弊或者錯誤導致財務報表重大錯報的可能性 （2） 各自實施審計程序的結果如何影響審計的其他方面 （二） 討論的內容

5、 （1） 被審計單位面臨的經營風險 （2） 財務報表容易發(fā)生錯報的領域以及發(fā)生錯報的方式 （3） 由于舞弊導致重大錯報的可能性 （三） 參與討論的人員 （1） 項目組的關鍵成員 （2） 專家 （3） 注意注冊會計師應當運用職業(yè)判斷確定參與討論的人員 （四） 討論的時間和方式 （1） 在整個審計過程中持續(xù)交換有關財務報表發(fā)生重大錯報可能性的信息 （2） 項目組應該在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度 第二節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境 注冊會計師應該從以下方面來了解被審計單位及其環(huán)境： （1） 行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素【外部】； （2） 被審計單位的

6、性質；【內部】 （3） 被審計單位對于會計政策的選擇和應用【內部】； （4） 被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及可能導致重大錯報風險的相關經營風險；【內部】 （5） 被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價；【內部+外部】 （6） 被審計單位的內部控制【外部】。 l 上述六個方面可能相互影響，故注冊會計師在對其進行各方面了解和評估時，應該考慮各因素之間的相互關系； l 針對上述6個方面實施的風險控制程序的性質、時間和范圍取決于審計業(yè)務的具體情況。 l 應該注意識別被審計單位及其環(huán)境在上述各方面與以前期間相比發(fā)生的重大變化。 一、 行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素 （一） 行

7、業(yè)狀況 行業(yè)市場供求 生產經營的季節(jié)性和周期性 產品生產技術的變化 能源供給與成本 行業(yè)關鍵指標和統(tǒng)計數據 （二） 法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境 適用的會計準則、會計制度和行業(yè)特定的慣例 對經營活動產生重大影響的法律法規(guī)和監(jiān)管活動 政府政策：貨幣政策、財政政策、稅收、貿易政策等 環(huán)保要求 （三） 其他外部因素 宏觀經濟的景氣程度、利率和資金供求狀況、通貨膨脹以及幣值變動、國際經濟環(huán)境和匯率變動。 （四） 了解的重點和程度 l 注冊會計師對行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素了解的范圍和程度會因被審計單位所處行業(yè)、規(guī)模以及其他因素（如在市場中的地

8、位）的不同而不同； l 注冊會計師應當考慮將了解的重點放在對被審計單位的經營活動可能產生重要影響的關鍵外部因素以及與前期相比發(fā)生的重大變化上。 l 注冊會計師應當考慮被審計單位所在行業(yè)的業(yè)務性質或者監(jiān)管程度是否可能導致特定的重大錯報風險，考慮項目組是否配備了具有相關知識和經驗的成員。 二、 被審計單位的性質 （一） 所有權結構 l 注冊會計師應當了解所有權結構以及所有者與其他人員或單位之間的關系，考慮關聯(lián)方關系是否已經得到識別，以及關聯(lián)方交易是否得到恰當核算。 l 注冊會計師應該了解被審計單位識別關聯(lián)方的程序，獲取被審計單位提供的所有管理方信息并考慮關聯(lián)方信息是否已經得到識別，

9、關聯(lián)方交易是否得到恰當記錄和充分披露。 l 注冊會計師可能需要對其控股母公司的情況作進一步的了解，包括控股母公司的所有權性質、控股母公司與被審計單位在各方面的獨立性以及母公司是否施壓等。 （二） 治理結構 l 良好的治理結構可以對被審計單位的經營和財務運作實施有效的監(jiān)督，從而減低財務報表發(fā)生重大錯報的風險。 l 董事會的構成情況，董事會內部是否由獨立董事，治理結構中是否由審計委員貴或者監(jiān)事會及其運作情況 l 考慮治理層是否能夠在獨立于管理層的情況下對被審計單位事務做出客觀判斷 （三） 組織結構 l 復雜的組織結構可能導致某些特定的重大錯報風險； l 如財務報表合并、商譽攤銷和減

10、值、長期股權投資核算、特殊目的實體核算等 （四） 經營活動 l 了解被審計單位經營活動有助于注冊會計師識別預期在財務報表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額和列報； l 主營業(yè)務的性質、與生產產品或提供勞務相關的市場信息、業(yè)務開展情況、關聯(lián)方交易、關鍵客戶、重要供應商等。（詳細見P257） （五） 投資活動 l 了解被審計單位的投資活動有助于注冊會計師關注被審計單位在經營策略和方向上的重大變化。 l 近期擬實施或已經實施的并購活動與資產處置情況，包括業(yè)務重組或某些業(yè)務的終止。 l 證券投資、委托貸款的發(fā)生與處置。 l 資本性投資活動 l 不納入合并范圍的投資 （六） 籌資活動

11、 l 了解被設計單位籌資活動有助于注冊會計師評估被審計單位在融資方面的壓力，并進一步考慮被審計單位在可預見未來的持續(xù)經營能力。 l 債務結構和相關 條款，包括擔保情況和表外融資 l 主要的子公司和聯(lián)營企業(yè) l 實際受益方以及關聯(lián)方 l 衍生金融工具的運用 （七） 財務報告 三、 被審計單位對于會計政策的選擇和應用 （一） 重大和異常交易的會計處理方法 l 某些被審計單位可能存在與其所處行業(yè)相關的重大交易，注冊會計師應當考慮對重大的和不經常發(fā)生的交易的會計處理方法是否適當。 （二） 在新領域和缺乏權威性標準或公示的領域，采用重要的會計政策產生的影響 l 在新領域和缺乏權威性

12、標準或公示的領域，注冊會計師應當關注被審計單位選用了哪些會計政策，為什么選用這些會計政策以及選用這些會計政策產生的影響。 （三） 會計政策變更 l 會計政策的變更是否是法律法規(guī)要求的會計制度變更 l 會計政策變更是否能夠提供更可靠、更相關的會計信息 l 會計政策的變更是否得到了充分的披露 （四） 被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關會計制度 （五） 其他有關會計政策注意事項 l 是否采用激進的會計政策、方法、估計和判斷 l 財會人員的會計能力、經驗等 l 是否擁有足夠的資源支持會計政策的運用 l 對于使用的會計準則和行管會計制度的規(guī)定是否進行了恰當的列報，并

13、披露了重要事項 四、 被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經營風險 （一） 目標、戰(zhàn)略與經營風險 l 目標是企業(yè)經營活動的指針；企業(yè)管理層或治理層一般會根據企業(yè)經營面臨的外部環(huán)境和內部各種因素，制定合理可行的經營目標； l 戰(zhàn)略是企業(yè)管理層為了實現(xiàn)經營目標采用的總體層面的策略和方法； l 經營風險源于對被審計單位實現(xiàn)目標和戰(zhàn)略產生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動，或者源于不恰當的目標和戰(zhàn)略。 l 固步自封和冒險激進都會給自身帶來經營風險。 （二） 經營風險對于重大錯報風險的影響 l 注冊會計師了解被審計單位的經營風險有助于其識別財務報表重大錯報風險 l 并非所有的經營分先都

14、與財務報表相關，注冊會計師沒有責任識別或者評估對財務報表沒有影響的經營風險 l 經營風險可能對各類交易、賬戶余額以及列報認定層次或者財務報表層次產生直接影響，注冊會計師應當根據被審計單位的具體情況考慮經營風險是否可能導致財務報表發(fā)生重大錯報。 （三） 被審計單位的風險評估過程 l 此類風險評估過程是被審計單位內部控制的組成部分。 （四） 對小型被審計單位的考慮 l 采用詢問管理層或者觀察小型被審計單位如何應對這些和思想，以獲取了解，并評估重大錯報風險。 五、 被審計單位業(yè)績的衡量與評價 （一） 了解的主要方面 l 關鍵業(yè)績指標、業(yè)績趨勢、預測預算和差異分析、管理層和員工業(yè)績考核

15、與激勵性報酬政策、分部信息與不同層次部門的也即報告、與競爭對手的業(yè)績比較、外部機構提出的報告等。 （二） 關注內部財務業(yè)績衡量的結果 l 內部財務業(yè)績衡量的結果可能顯示未預期到的結果或者趨勢。 （三） 考慮財務業(yè)績衡量指標的可靠性 l 如果擬利用被審計單位內部信息系統(tǒng)生成的財務業(yè)績衡量指標，注冊會計師應當考慮相關信息是否可靠，以及利用這些信息是否足以實現(xiàn)審計目標。 l 同時考慮在實施審計程序是利用這些信息是否足以發(fā)現(xiàn)重大錯報 （四） 對小型被審計單位的考慮 l 管理層往往依據某些關鍵指標，作為評價財務業(yè)績和采取適當行動的基礎，注冊會計師應當了解管理層使用的關鍵指標。 （五） 其

16、他注意事項 l 注冊會計師了解被審計單位財務業(yè)績衡量和評價，是為了考慮管理層是否面臨實現(xiàn)某些關鍵財務業(yè)績指標的壓力 l 在來自各方的重大壓力之下，管理層很可能會分時財務信息，發(fā)生舞弊風險 第三節(jié) 了解被審計單位的內部控制 一、 內部控制的內涵和要素 l 內部控制是被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設計與執(zhí)行的政策與程序； l 在內部控制的定義中，注意體會其合理保證的對象； l 設計和實施內部控制的人是單位治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個人都對內部控制負有責任； l 實現(xiàn)內部控制目標的手段是執(zhí)行控制

17、政策和程序； l 內部控制的五個要素：控制環(huán)境、風險評估過程、與財務報告相關的信息系統(tǒng)與溝通、控制活動、對控制的監(jiān)督。 l 在具體工作中，對于內部控制的分析框架和要素分類可能不同，但是最重要的是要實現(xiàn)內部控制目標。 l 被審計單位設計和執(zhí)行的內部控制的具體方式可能會因被審計單位的規(guī)模和復雜程度的不同而不同，注冊會計師應當綜合考慮小型被審計單位內部控制要素能否實現(xiàn)其目標。 二、 與審計相關的控制 l 注冊會計師需要了解和評價的內部控制只是與財務報表審計相關的內部控制，并非被審計單位所有的內部控制 （一） 為實現(xiàn)財務報告的可靠性設計和實施的控制 l 注冊會計師應當運用職業(yè)判斷，考

18、慮一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風險以及針對評估的風險設計與實施進一步審計程序有關。 l 在運用職業(yè)判斷時，注冊會計師應當關注以下幾個方面： 注冊會計師確定的重要性水平 相關風險的重要程度 被審計單位的性質、規(guī)模、經營的多樣性和復雜性 法律法規(guī)和監(jiān)管要求 內部控制的情況與適用要素 作為內部控制組成系統(tǒng)的性質和復雜性 一項特定控制（單獨或者連同其他控制）是否以及如何防止或發(fā)現(xiàn)重大錯報風險 （二） 其他與審計相關的控制 l 用以保證被審計單位內部生成信息完整和準確性的控制可能與審計相關； l 注冊會計師以往的經驗以及在了解被審計單位及其環(huán)境中獲得的信息，可以幫助

19、注冊會計師識別與審計相關的控制； l 一些為了合理保證經營的效率效果以及對于法律法規(guī)的遵守的內部控制也可能與審計相關； l 用以保護資產的內部控制也可能與審計相關； 三、 對內部控制了解的深度 對內部控制了解的深度是指在了解被審計單位及其環(huán)境時對內部控制了解的程度。 （一） 評價控制的設計 l 是指考慮一項控制或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報 l 設計不當的控制可能表明被審計單位的內部控制存在重大缺陷 （二） 獲取控制設計和執(zhí)行的證據 l 詢問被審計單位的人員、觀察特定控制的運用、檢查文件和報告、追蹤交易在財務報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試） l 詢問

20、本身并不足以評價控制的設計以及確定其是否得到執(zhí)行 （三） 了解內部控制的步驟【四個步驟】 l 識別需要降低哪些風險來預防財務報表中發(fā)生的重大錯報 l 記錄相關的內部控制 目的是識別是否存在內部控制來降低第一步所列出的風險因素，但沒有必要記錄和評價與審計無關的內部控制 l 評估控制的執(zhí)行：穿行測試 l 評估內部控制的設計 （四） 了解內部控制與測試控制運行有效性的關系 l 除非存在某些可以使控制得到一貫執(zhí)行的自動化控制，否則注冊會計師對于控制的了解并不能夠代替對于控制有效性的測試 四、 內部控制的人工和自動化成分 l 即使信息技術得到了廣泛的應用，但是人工成分仍然會存在與這些

21、系統(tǒng)中 l 內部控制采用人工系統(tǒng)還是自動化系統(tǒng)，將會影響將影響交易的生成、記錄、處理和報告的方式。 l 內部控制的人工成分在處理下列需要主觀判斷或酌情處理的情形時可能更為適當： （1） 存在大額、異常或者偶發(fā)的交易 （2） 存在難以定義、防范或者遇見的錯誤 （3） 針對情況的變化，需要對現(xiàn)有的自動化控制進行調整 （4） 監(jiān)督自動化控制的有效性 l 人工控制在下列情形中可能不適當： （1） 存在大量或者重復發(fā)生的交易 （2） 實現(xiàn)可預見的錯誤能夠通過自動化控制得以防范或發(fā)現(xiàn) （3） 控制活動可以得到適當設計或者自動化處理 五、 內部控制的局限性 內部控制具有固有的局限性，

22、無論如何設計和執(zhí)行，都只能為被審計單位實現(xiàn)財務報告目標提供合理保證。 （一） 內部控制的固有局限性 1、 在決策時任務的判斷可能出現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導致內部控制失效 2、 控制可能由于兩個或更多的人員進行串通或管理層凌駕于內部控制之上而被規(guī)避 3、 被審計單位內部形式控制執(zhí)行的人員素質不適應崗位要求 4、 被審計單位實施內部控制的成本效益問題 （二） 對小型被審計單位的考慮 l 小型被審計單位擁有的員工較少，限制了職責分離的程度。 l 業(yè)務系統(tǒng)較為簡單，業(yè)主凌駕于內部控制之上的可能性較大。 六、 控制環(huán)境 l 控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內部控制

23、及其重要性的態(tài)度、認識和措施。 l 良好的控制環(huán)境是是是有效內部控制的基礎。 l 誠信和道德價值觀是控制環(huán)境的重要組成部分，影響到重要業(yè)務流程的設計和運行 l 內部控制的有效性直接依賴于負責創(chuàng)建、管理和監(jiān)控內部控制的人員的誠信和道德價值觀念 l 勝任能力是指具備完成某一職位的工作所應有的知識和能力。管理層對勝任能力的重視包括對于特定工作所需的勝任能力水平的設定，以及對達到該水平所必需的知識和能力的要求。 l 董事會、審計委員會或類似機構應該關注被審計單位的財務報告，并監(jiān)督被審計單位的會計政策以及內部、外部的審計工作和結果。 l 在有效的控制環(huán)境中，管理層的理念和經營風格可以

24、創(chuàng)造一個積極的氛圍，促進業(yè)務路程和內部控制的有效運行，同時創(chuàng)造一個減少錯報發(fā)生可能性的環(huán)境。 l 組織結構將影響權利、責任和工作任務在組織成員中的分配； l 在評價控制環(huán)境的各個要素時，注冊會計師應當考慮控制環(huán)境各個要素是否得到執(zhí)行。管理層也許建立了一個合理的內部控制，但卻未得到有效的執(zhí)行。 l 在確定構成控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，注冊會計師應當考慮詢問與其他風險評估程序相結合以獲取審計證據。 l 控制環(huán)境對于重大錯報風險的評估具有廣泛的影響，注冊會計師應當考慮控制環(huán)境的總體優(yōu)勢是否為內部控制的其他要素提供了適當的基礎，并且未被控制環(huán)境中存在的缺陷所削弱。 l 雖然令人滿意的控制

25、環(huán)境并不能絕對防止舞弊，但卻有助于降低發(fā)生舞弊的風險。相反地，控制環(huán)境中存在的弱點可能削弱控制的有效性。 l 控制環(huán)境本身并不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報，注冊會計師在評估重大錯報風險時，應當將控制環(huán)境連同其他內部控制要素產生的影響一并考慮。 l 對于小型被審計單位，注冊會計師應當重點了解管理層對內部控制設計的態(tài)度、認識和措施。 七、 被審計單位的風險評估過程 八、 信息系統(tǒng)與溝通 九、 控制活動 l 控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，包括授權、業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動。 l 在了解控制活動時，注冊會

26、計師應當重點考慮一項控制活動單獨或者連同其他控制活動，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報存在的重大風險。 l 注冊會計師的工作重點是識別和了解針對重大錯報可能發(fā)生的領域的控制活動 十、 對控制的監(jiān)督 第四節(jié) 評估重大錯報風險 一、 識別和評估財務報表層次以及認定層次的重大錯報風險 （一） 識別和評估重大錯報風險的審計程序 （二） 可能表明被審計單位存在重大錯報風險的事項和情況 見課本283頁 （三） 識別兩個層次的重大錯報風險 財務報表層次：某些重大錯報風險可能與財務報表整體廣泛相關， 進而影響多項認定 重大錯報風險

27、 認定層次：某些重大錯報風險可能與特定的各類交易、賬戶余額、 列報的認定相關 （四） 控制環(huán)境對評估財務報表層次重大錯報風險的影響 l 財務報表層次的重大錯報風險可能源于薄弱的控制環(huán)境，從而對財務報表產生廣泛的影響。 （五） 控制對評估認定層次重大錯報風險的影響 l 在評估重大錯報風險時，注冊會計師應當將所了解的控制與特定認定相關聯(lián)，這是因為控制有助于防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次的重大錯報。 l 單個的控制活動本身并不足以控制重大錯報風險，只有多種控制活動和內部控制的其他要素綜合作用才足以控制重大錯報風險。 （六） 考慮財務報表的可審計性 在出現(xiàn)下列情況時，注冊會計

28、師應當考慮出具保留意見或者無法表示意見的審計報告，必要時解除業(yè)務約定： （1） 被審計單位會計記錄的狀況和可靠性存在重大問題，不能獲取充分適當的審計證據以發(fā)表無保留意見； （2） 對管理層的誠信存在嚴重疑慮。 二、 特別風險 l 特別風險是指注冊會計師識別和評估的、根據判斷認為需要特別考慮的重大錯報風險。 l 應當根據風險的性質、潛在錯報的重要程度和發(fā)生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。 l 確定特殊風險的性質時考慮的因素 (1)風險是否屬于舞弊風險（通常是特別風險）； (2)風險是否與近期經濟環(huán)境、會計處理方法和其他方面的重大變化有關； (3)交易的復雜程度； (4

29、)風險是否涉及重大的關聯(lián)方交易； (5)財務信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在較大區(qū)間； (6)風險是否涉及異?；虺稣＝洜I過程的重大交易。 l 特別風險通常與重大的外常規(guī)交易和判斷事項有關 l 非常規(guī)交易是指由于金額或性質異常而不經常發(fā)生的交易，如企業(yè)購并、債務重組、重大或有事項 l 判斷事項通常包括做出的會計估計、如資產減值準備金額的估計、需要運用復雜估值技術確定的公允價值計量等。 l 由于非常規(guī)交易具有下列特征，與重大非常規(guī)交易相關的特別風險可能導致更高的重大錯報風險： (1)管理層更多地介入會計處理； (2)數據收集和處理涉及更多的人工成分； (3)

30、復雜的計算或會計處理方法； (4)非常規(guī)交易的性質可能使被審計單位難以對由此產生的特別風險實施有效控制。 l 由于下列原因，與重大判斷事項相關的特別風險可能導致更高的重大錯報風險： （1）對涉及會計估計、收入確認等方面的會計原則存在不同的理解 （2）所要求的判斷可能是主觀和復雜的，或需要對未來事項作出假設 l 考慮與特別風險相關的控制：對于特別風險，注冊會計師應當評價相關控制的設計情況，并確定其是否已經得到執(zhí)行 l 如果管理層未能實施控制以恰當應對特別風險，注冊會計師應當認為內部控制存在重大缺陷，并考慮其對于風險評估的影響 三、 僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險

31、l 作為風險評估的一部分，如果認為僅通過實質性程序獲取的審計證據無法將認定層次的重大錯報風險降低到可以接受的低水平，注冊會計師應當評價被審計單位針對風險設計的控制，并確定其執(zhí)行情況。 l 請注意287頁的表格 四、 對風險評估的修正 l 注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估應以獲取的審計證據為基礎，并可能隨著不斷獲取審計證據而做出相應的變化。 l 如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據與初始評估獲取的審計證據相矛盾，注冊會計師應當修正風險評估結果，并相應地修改原計劃實施的進一步審計程序。 l 評估重大錯報風險與了解被審計單位及其環(huán)境及其環(huán)境一樣，也是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。