審計(jì)學(xué)概論第九章

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1、第九章 了解被審計(jì)單位并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) Chapter Framework 第一節(jié) 概述 一、 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的目的、作用和工作特點(diǎn) 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供了重要的基礎(chǔ)： （1） 確定重要性水平； （2） 考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及列報(bào)是否恰當(dāng)； （3） 識(shí)別特別需要考慮的領(lǐng)域，如關(guān)聯(lián)方交易、管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的合理性等； （4） 確定在實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值； （5） 涉及和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可以接受的水平； （6） 評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。 l 評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)

2、計(jì)師對(duì)于被審計(jì)單位的環(huán)境了解程度的標(biāo)準(zhǔn)：是否足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 l 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)的過(guò)程，貫穿于審計(jì)工作的始終。 l 需要用到注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的職業(yè)判斷。 二、 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序與信息來(lái)源 每一項(xiàng)的具體內(nèi)容請(qǐng)結(jié)合課本249頁(yè)細(xì)致了解。 詢問(wèn)被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他人員 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序 實(shí)施分析程序 觀察和檢查 其他審計(jì)程序：詢問(wèn)外部人員，閱讀外部信息 其他審計(jì)程序和信息來(lái)源 其他

3、信息來(lái)源：承接新客戶和續(xù)約得到的信息； 以往期間的服務(wù)經(jīng)驗(yàn) l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，目的是為了識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)； l 為了了解被審計(jì)單位及其環(huán)境而實(shí)施的程序被稱為“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序”。 l 分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。分析程序還包括調(diào)查識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。 l 分析程序既可以用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和實(shí)質(zhì)性程序，也可以用于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體復(fù)核；

4、 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施分析程序有助于識(shí)別異常的交易或者事項(xiàng)，以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和涉及產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢(shì)。 l 觀察和檢查程序可以印證對(duì)于管理層和其他相關(guān)人員的詢問(wèn)結(jié)果，并可以提供有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的信息。 l 對(duì)于連續(xù)審計(jì)業(yè)務(wù)，如果擬利用在以前期間所獲取的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定被審計(jì)單位的環(huán)境是否已經(jīng)發(fā)生了變化，以及該變化是否可能影響以前期間獲取的信息在本期審計(jì)中的相關(guān)性。 三、 項(xiàng)目組內(nèi)部的討論 （一） 討論的目標(biāo) 旨在幫助成員更好地了解： （1） 由于舞弊或者錯(cuò)誤導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的可能性 （2） 各自實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果如何影響審計(jì)的其他方面 （二） 討論的內(nèi)容

5、 （1） 被審計(jì)單位面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn) （2） 財(cái)務(wù)報(bào)表容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域以及發(fā)生錯(cuò)報(bào)的方式 （3） 由于舞弊導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的可能性 （三） 參與討論的人員 （1） 項(xiàng)目組的關(guān)鍵成員 （2） 專家 （3） 注意注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定參與討論的人員 （四） 討論的時(shí)間和方式 （1） 在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中持續(xù)交換有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)可能性的信息 （2） 項(xiàng)目組應(yīng)該在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度 第二節(jié) 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該從以下方面來(lái)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境： （1） 行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素【外部】； （2） 被審計(jì)單位的

6、性質(zhì)；【內(nèi)部】 （3） 被審計(jì)單位對(duì)于會(huì)計(jì)政策的選擇和應(yīng)用【內(nèi)部】； （4） 被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；【內(nèi)部】 （5） 被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)；【內(nèi)部+外部】 （6） 被審計(jì)單位的內(nèi)部控制【外部】。 l 上述六個(gè)方面可能相互影響，故注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)其進(jìn)行各方面了解和評(píng)估時(shí)，應(yīng)該考慮各因素之間的相互關(guān)系； l 針對(duì)上述6個(gè)方面實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)控制程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍取決于審計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況。 l 應(yīng)該注意識(shí)別被審計(jì)單位及其環(huán)境在上述各方面與以前期間相比發(fā)生的重大變化。 一、 行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素 （一） 行

7、業(yè)狀況 行業(yè)市場(chǎng)供求 生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周期性 產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化 能源供給與成本 行業(yè)關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù) （二） 法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境 適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和行業(yè)特定的慣例 對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)和監(jiān)管活動(dòng) 政府政策：貨幣政策、財(cái)政政策、稅收、貿(mào)易政策等 環(huán)保要求 （三） 其他外部因素 宏觀經(jīng)濟(jì)的景氣程度、利率和資金供求狀況、通貨膨脹以及幣值變動(dòng)、國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境和匯率變動(dòng)。 （四） 了解的重點(diǎn)和程度 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素了解的范圍和程度會(huì)因被審計(jì)單位所處行業(yè)、規(guī)模以及其他因素（如在市場(chǎng)中的地

8、位）的不同而不同； l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮將了解的重點(diǎn)放在對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可能產(chǎn)生重要影響的關(guān)鍵外部因素以及與前期相比發(fā)生的重大變化上。 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位所在行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)或者監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，考慮項(xiàng)目組是否配備了具有相關(guān)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的成員。 二、 被審計(jì)單位的性質(zhì) （一） 所有權(quán)結(jié)構(gòu) l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解所有權(quán)結(jié)構(gòu)以及所有者與其他人員或單位之間的關(guān)系，考慮關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否已經(jīng)得到識(shí)別，以及關(guān)聯(lián)方交易是否得到恰當(dāng)核算。 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該了解被審計(jì)單位識(shí)別關(guān)聯(lián)方的程序，獲取被審計(jì)單位提供的所有管理方信息并考慮關(guān)聯(lián)方信息是否已經(jīng)得到識(shí)別，

9、關(guān)聯(lián)方交易是否得到恰當(dāng)記錄和充分披露。 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要對(duì)其控股母公司的情況作進(jìn)一步的了解，包括控股母公司的所有權(quán)性質(zhì)、控股母公司與被審計(jì)單位在各方面的獨(dú)立性以及母公司是否施壓等。 （二） 治理結(jié)構(gòu) l 良好的治理結(jié)構(gòu)可以對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)運(yùn)作實(shí)施有效的監(jiān)督，從而減低財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。 l 董事會(huì)的構(gòu)成情況，董事會(huì)內(nèi)部是否由獨(dú)立董事，治理結(jié)構(gòu)中是否由審計(jì)委員貴或者監(jiān)事會(huì)及其運(yùn)作情況 l 考慮治理層是否能夠在獨(dú)立于管理層的情況下對(duì)被審計(jì)單位事務(wù)做出客觀判斷 （三） 組織結(jié)構(gòu) l 復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致某些特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)； l 如財(cái)務(wù)報(bào)表合并、商譽(yù)攤銷和減

10、值、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算、特殊目的實(shí)體核算等 （四） 經(jīng)營(yíng)活動(dòng) l 了解被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別預(yù)期在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額和列報(bào)； l 主營(yíng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)、與生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)相關(guān)的市場(chǎng)信息、業(yè)務(wù)開展情況、關(guān)聯(lián)方交易、關(guān)鍵客戶、重要供應(yīng)商等。（詳細(xì)見P257） （五） 投資活動(dòng) l 了解被審計(jì)單位的投資活動(dòng)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)策略和方向上的重大變化。 l 近期擬實(shí)施或已經(jīng)實(shí)施的并購(gòu)活動(dòng)與資產(chǎn)處置情況，包括業(yè)務(wù)重組或某些業(yè)務(wù)的終止。 l 證券投資、委托貸款的發(fā)生與處置。 l 資本性投資活動(dòng) l 不納入合并范圍的投資 （六） 籌資活動(dòng)

11、 l 了解被設(shè)計(jì)單位籌資活動(dòng)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估被審計(jì)單位在融資方面的壓力，并進(jìn)一步考慮被審計(jì)單位在可預(yù)見未來(lái)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。 l 債務(wù)結(jié)構(gòu)和相關(guān) 條款，包括擔(dān)保情況和表外融資 l 主要的子公司和聯(lián)營(yíng)企業(yè) l 實(shí)際受益方以及關(guān)聯(lián)方 l 衍生金融工具的運(yùn)用 （七） 財(cái)務(wù)報(bào)告 三、 被審計(jì)單位對(duì)于會(huì)計(jì)政策的選擇和應(yīng)用 （一） 重大和異常交易的會(huì)計(jì)處理方法 l 某些被審計(jì)單位可能存在與其所處行業(yè)相關(guān)的重大交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)重大的和不經(jīng)常發(fā)生的交易的會(huì)計(jì)處理方法是否適當(dāng)。 （二） 在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或公示的領(lǐng)域，采用重要的會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響 l 在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性

12、標(biāo)準(zhǔn)或公示的領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位選用了哪些會(huì)計(jì)政策，為什么選用這些會(huì)計(jì)政策以及選用這些會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響。 （三） 會(huì)計(jì)政策變更 l 會(huì)計(jì)政策的變更是否是法律法規(guī)要求的會(huì)計(jì)制度變更 l 會(huì)計(jì)政策變更是否能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息 l 會(huì)計(jì)政策的變更是否得到了充分的披露 （四） 被審計(jì)單位何時(shí)采用以及如何采用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度 （五） 其他有關(guān)會(huì)計(jì)政策注意事項(xiàng) l 是否采用激進(jìn)的會(huì)計(jì)政策、方法、估計(jì)和判斷 l 財(cái)會(huì)人員的會(huì)計(jì)能力、經(jīng)驗(yàn)等 l 是否擁有足夠的資源支持會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用 l 對(duì)于使用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和行管會(huì)計(jì)制度的規(guī)定是否進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)，并

13、披露了重要事項(xiàng) 四、 被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn) （一） 目標(biāo)、戰(zhàn)略與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn) l 目標(biāo)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的指針；企業(yè)管理層或治理層一般會(huì)根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)面臨的外部環(huán)境和內(nèi)部各種因素，制定合理可行的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)； l 戰(zhàn)略是企業(yè)管理層為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)采用的總體層面的策略和方法； l 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)源于對(duì)被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)目標(biāo)和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項(xiàng)、環(huán)境和行動(dòng)，或者源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)和戰(zhàn)略。 l 固步自封和冒險(xiǎn)激進(jìn)都會(huì)給自身帶來(lái)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。 （二） 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)有助于其識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) l 并非所有的經(jīng)營(yíng)分先都

14、與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任識(shí)別或者評(píng)估對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表沒有影響的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn) l 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)可能對(duì)各類交易、賬戶余額以及列報(bào)認(rèn)定層次或者財(cái)務(wù)報(bào)表層次產(chǎn)生直接影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況考慮經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是否可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)。 （三） 被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程 l 此類風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程是被審計(jì)單位內(nèi)部控制的組成部分。 （四） 對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮 l 采用詢問(wèn)管理層或者觀察小型被審計(jì)單位如何應(yīng)對(duì)這些和思想，以獲取了解，并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 五、 被審計(jì)單位業(yè)績(jī)的衡量與評(píng)價(jià) （一） 了解的主要方面 l 關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)、業(yè)績(jī)趨勢(shì)、預(yù)測(cè)預(yù)算和差異分析、管理層和員工業(yè)績(jī)考核

15、與激勵(lì)性報(bào)酬政策、分部信息與不同層次部門的也即報(bào)告、與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的業(yè)績(jī)比較、外部機(jī)構(gòu)提出的報(bào)告等。 （二） 關(guān)注內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量的結(jié)果 l 內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量的結(jié)果可能顯示未預(yù)期到的結(jié)果或者趨勢(shì)。 （三） 考慮財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)的可靠性 l 如果擬利用被審計(jì)單位內(nèi)部信息系統(tǒng)生成的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)信息是否可靠，以及利用這些信息是否足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。 l 同時(shí)考慮在實(shí)施審計(jì)程序是利用這些信息是否足以發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào) （四） 對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮 l 管理層往往依據(jù)某些關(guān)鍵指標(biāo)，作為評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和采取適當(dāng)行動(dòng)的基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解管理層使用的關(guān)鍵指標(biāo)。 （五） 其

16、他注意事項(xiàng) l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量和評(píng)價(jià)，是為了考慮管理層是否面臨實(shí)現(xiàn)某些關(guān)鍵財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的壓力 l 在來(lái)自各方的重大壓力之下，管理層很可能會(huì)分時(shí)財(cái)務(wù)信息，發(fā)生舞弊風(fēng)險(xiǎn) 第三節(jié) 了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制 一、 內(nèi)部控制的內(nèi)涵和要素 l 內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)與執(zhí)行的政策與程序； l 在內(nèi)部控制的定義中，注意體會(huì)其合理保證的對(duì)象； l 設(shè)計(jì)和實(shí)施內(nèi)部控制的人是單位治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個(gè)人都對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任； l 實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的手段是執(zhí)行控制

17、政策和程序； l 內(nèi)部控制的五個(gè)要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)與溝通、控制活動(dòng)、對(duì)控制的監(jiān)督。 l 在具體工作中，對(duì)于內(nèi)部控制的分析框架和要素分類可能不同，但是最重要的是要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)。 l 被審計(jì)單位設(shè)計(jì)和執(zhí)行的內(nèi)部控制的具體方式可能會(huì)因被審計(jì)單位的規(guī)模和復(fù)雜程度的不同而不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)綜合考慮小型被審計(jì)單位內(nèi)部控制要素能否實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。 二、 與審計(jì)相關(guān)的控制 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解和評(píng)價(jià)的內(nèi)部控制只是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制，并非被審計(jì)單位所有的內(nèi)部控制 （一） 為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性設(shè)計(jì)和實(shí)施的控制 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，考

18、慮一項(xiàng)控制單獨(dú)或連同其他控制是否與評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及針對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)與實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序有關(guān)。 l 在運(yùn)用職業(yè)判斷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下幾個(gè)方面： 注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的重要性水平 相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的重要程度 被審計(jì)單位的性質(zhì)、規(guī)模、經(jīng)營(yíng)的多樣性和復(fù)雜性 法律法規(guī)和監(jiān)管要求 內(nèi)部控制的情況與適用要素 作為內(nèi)部控制組成系統(tǒng)的性質(zhì)和復(fù)雜性 一項(xiàng)特定控制（單獨(dú)或者連同其他控制）是否以及如何防止或發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) （二） 其他與審計(jì)相關(guān)的控制 l 用以保證被審計(jì)單位內(nèi)部生成信息完整和準(zhǔn)確性的控制可能與審計(jì)相關(guān)； l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師以往的經(jīng)驗(yàn)以及在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境中獲得的信息，可以幫助

19、注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別與審計(jì)相關(guān)的控制； l 一些為了合理保證經(jīng)營(yíng)的效率效果以及對(duì)于法律法規(guī)的遵守的內(nèi)部控制也可能與審計(jì)相關(guān)； l 用以保護(hù)資產(chǎn)的內(nèi)部控制也可能與審計(jì)相關(guān)； 三、 對(duì)內(nèi)部控制了解的深度 對(duì)內(nèi)部控制了解的深度是指在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)對(duì)內(nèi)部控制了解的程度。 （一） 評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì) l 是指考慮一項(xiàng)控制或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào) l 設(shè)計(jì)不當(dāng)?shù)目刂瓶赡鼙砻鞅粚徲?jì)單位的內(nèi)部控制存在重大缺陷 （二） 獲取控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的證據(jù) l 詢問(wèn)被審計(jì)單位的人員、觀察特定控制的運(yùn)用、檢查文件和報(bào)告、追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過(guò)程（穿行測(cè)試） l 詢問(wèn)

20、本身并不足以評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)以及確定其是否得到執(zhí)行 （三） 了解內(nèi)部控制的步驟【四個(gè)步驟】 l 識(shí)別需要降低哪些風(fēng)險(xiǎn)來(lái)預(yù)防財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生的重大錯(cuò)報(bào) l 記錄相關(guān)的內(nèi)部控制 目的是識(shí)別是否存在內(nèi)部控制來(lái)降低第一步所列出的風(fēng)險(xiǎn)因素，但沒有必要記錄和評(píng)價(jià)與審計(jì)無(wú)關(guān)的內(nèi)部控制 l 評(píng)估控制的執(zhí)行：穿行測(cè)試 l 評(píng)估內(nèi)部控制的設(shè)計(jì) （四） 了解內(nèi)部控制與測(cè)試控制運(yùn)行有效性的關(guān)系 l 除非存在某些可以使控制得到一貫執(zhí)行的自動(dòng)化控制，否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于控制的了解并不能夠代替對(duì)于控制有效性的測(cè)試 四、 內(nèi)部控制的人工和自動(dòng)化成分 l 即使信息技術(shù)得到了廣泛的應(yīng)用，但是人工成分仍然會(huì)存在與這些

21、系統(tǒng)中 l 內(nèi)部控制采用人工系統(tǒng)還是自動(dòng)化系統(tǒng)，將會(huì)影響將影響交易的生成、記錄、處理和報(bào)告的方式。 l 內(nèi)部控制的人工成分在處理下列需要主觀判斷或酌情處理的情形時(shí)可能更為適當(dāng)： （1） 存在大額、異?；蛘吲及l(fā)的交易 （2） 存在難以定義、防范或者遇見的錯(cuò)誤 （3） 針對(duì)情況的變化，需要對(duì)現(xiàn)有的自動(dòng)化控制進(jìn)行調(diào)整 （4） 監(jiān)督自動(dòng)化控制的有效性 l 人工控制在下列情形中可能不適當(dāng)： （1） 存在大量或者重復(fù)發(fā)生的交易 （2） 實(shí)現(xiàn)可預(yù)見的錯(cuò)誤能夠通過(guò)自動(dòng)化控制得以防范或發(fā)現(xiàn) （3） 控制活動(dòng)可以得到適當(dāng)設(shè)計(jì)或者自動(dòng)化處理 五、 內(nèi)部控制的局限性 內(nèi)部控制具有固有的局限性，

22、無(wú)論如何設(shè)計(jì)和執(zhí)行，都只能為被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)提供合理保證。 （一） 內(nèi)部控制的固有局限性 1、 在決策時(shí)任務(wù)的判斷可能出現(xiàn)錯(cuò)誤和由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控制失效 2、 控制可能由于兩個(gè)或更多的人員進(jìn)行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而被規(guī)避 3、 被審計(jì)單位內(nèi)部形式控制執(zhí)行的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求 4、 被審計(jì)單位實(shí)施內(nèi)部控制的成本效益問(wèn)題 （二） 對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮 l 小型被審計(jì)單位擁有的員工較少，限制了職責(zé)分離的程度。 l 業(yè)務(wù)系統(tǒng)較為簡(jiǎn)單，業(yè)主凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性較大。 六、 控制環(huán)境 l 控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對(duì)內(nèi)部控制

23、及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。 l 良好的控制環(huán)境是是是有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。 l 誠(chéng)信和道德價(jià)值觀是控制環(huán)境的重要組成部分，影響到重要業(yè)務(wù)流程的設(shè)計(jì)和運(yùn)行 l 內(nèi)部控制的有效性直接依賴于負(fù)責(zé)創(chuàng)建、管理和監(jiān)控內(nèi)部控制的人員的誠(chéng)信和道德價(jià)值觀念 l 勝任能力是指具備完成某一職位的工作所應(yīng)有的知識(shí)和能力。管理層對(duì)勝任能力的重視包括對(duì)于特定工作所需的勝任能力水平的設(shè)定，以及對(duì)達(dá)到該水平所必需的知識(shí)和能力的要求。 l 董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或類似機(jī)構(gòu)應(yīng)該關(guān)注被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告，并監(jiān)督被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)政策以及內(nèi)部、外部的審計(jì)工作和結(jié)果。 l 在有效的控制環(huán)境中，管理層的理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格可以

24、創(chuàng)造一個(gè)積極的氛圍，促進(jìn)業(yè)務(wù)路程和內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，同時(shí)創(chuàng)造一個(gè)減少錯(cuò)報(bào)發(fā)生可能性的環(huán)境。 l 組織結(jié)構(gòu)將影響權(quán)利、責(zé)任和工作任務(wù)在組織成員中的分配； l 在評(píng)價(jià)控制環(huán)境的各個(gè)要素時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮控制環(huán)境各個(gè)要素是否得到執(zhí)行。管理層也許建立了一個(gè)合理的內(nèi)部控制，但卻未得到有效的執(zhí)行。 l 在確定構(gòu)成控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮詢問(wèn)與其他風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序相結(jié)合以獲取審計(jì)證據(jù)。 l 控制環(huán)境對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估具有廣泛的影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮控制環(huán)境的總體優(yōu)勢(shì)是否為內(nèi)部控制的其他要素提供了適當(dāng)?shù)幕A(chǔ)，并且未被控制環(huán)境中存在的缺陷所削弱。 l 雖然令人滿意的控制

25、環(huán)境并不能絕對(duì)防止舞弊，但卻有助于降低發(fā)生舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。相反地，控制環(huán)境中存在的弱點(diǎn)可能削弱控制的有效性。 l 控制環(huán)境本身并不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將控制環(huán)境連同其他內(nèi)部控制要素產(chǎn)生的影響一并考慮。 l 對(duì)于小型被審計(jì)單位，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)了解管理層對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。 七、 被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程 八、 信息系統(tǒng)與溝通 九、 控制活動(dòng) l 控制活動(dòng)是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，包括授權(quán)、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、信息處理、實(shí)物控制和職責(zé)分離等相關(guān)的活動(dòng)。 l 在了解控制活動(dòng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)

26、計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮一項(xiàng)控制活動(dòng)單獨(dú)或者連同其他控制活動(dòng)，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報(bào)存在的重大風(fēng)險(xiǎn)。 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作重點(diǎn)是識(shí)別和了解針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的領(lǐng)域的控制活動(dòng) 十、 對(duì)控制的監(jiān)督 第四節(jié) 評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 一、 識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) （一） 識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序 （二） 可能表明被審計(jì)單位存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)和情況 見課本283頁(yè) （三） 識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 財(cái)務(wù)報(bào)表層次：某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)， 進(jìn)而影響多項(xiàng)認(rèn)定 重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

27、 認(rèn)定層次：某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與特定的各類交易、賬戶余額、 列報(bào)的認(rèn)定相關(guān) （四） 控制環(huán)境對(duì)評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響 l 財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能源于薄弱的控制環(huán)境，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生廣泛的影響。 （五） 控制對(duì)評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響 l 在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將所了解的控制與特定認(rèn)定相關(guān)聯(lián)，這是因?yàn)榭刂朴兄诜乐够虬l(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。 l 單個(gè)的控制活動(dòng)本身并不足以控制重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，只有多種控制活動(dòng)和內(nèi)部控制的其他要素綜合作用才足以控制重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 （六） 考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的可審計(jì)性 在出現(xiàn)下列情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)

28、師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或者無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，必要時(shí)解除業(yè)務(wù)約定： （1） 被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄的狀況和可靠性存在重大問(wèn)題，不能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以發(fā)表無(wú)保留意見； （2） 對(duì)管理層的誠(chéng)信存在嚴(yán)重疑慮。 二、 特別風(fēng)險(xiǎn) l 特別風(fēng)險(xiǎn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估的、根據(jù)判斷認(rèn)為需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 l 應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)、潛在錯(cuò)報(bào)的重要程度和發(fā)生的可能性，判斷風(fēng)險(xiǎn)是否屬于特別風(fēng)險(xiǎn)。 l 確定特殊風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)時(shí)考慮的因素 (1)風(fēng)險(xiǎn)是否屬于舞弊風(fēng)險(xiǎn)（通常是特別風(fēng)險(xiǎn)）； (2)風(fēng)險(xiǎn)是否與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)； (3)交易的復(fù)雜程度； (4

29、)風(fēng)險(xiǎn)是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易； (5)財(cái)務(wù)信息計(jì)量的主觀程度，特別是對(duì)不確定事項(xiàng)的計(jì)量存在較大區(qū)間； (6)風(fēng)險(xiǎn)是否涉及異?；虺稣＝?jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易。 l 特別風(fēng)險(xiǎn)通常與重大的外常規(guī)交易和判斷事項(xiàng)有關(guān) l 非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易，如企業(yè)購(gòu)并、債務(wù)重組、重大或有事項(xiàng) l 判斷事項(xiàng)通常包括做出的會(huì)計(jì)估計(jì)、如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額的估計(jì)、需要運(yùn)用復(fù)雜估值技術(shù)確定的公允價(jià)值計(jì)量等。 l 由于非常規(guī)交易具有下列特征，與重大非常規(guī)交易相關(guān)的特別風(fēng)險(xiǎn)可能導(dǎo)致更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)： (1)管理層更多地介入會(huì)計(jì)處理； (2)數(shù)據(jù)收集和處理涉及更多的人工成分； (3)

30、復(fù)雜的計(jì)算或會(huì)計(jì)處理方法； (4)非常規(guī)交易的性質(zhì)可能使被審計(jì)單位難以對(duì)由此產(chǎn)生的特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施有效控制。 l 由于下列原因，與重大判斷事項(xiàng)相關(guān)的特別風(fēng)險(xiǎn)可能導(dǎo)致更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)： （1）對(duì)涉及會(huì)計(jì)估計(jì)、收入確認(rèn)等方面的會(huì)計(jì)原則存在不同的理解 （2）所要求的判斷可能是主觀和復(fù)雜的，或需要對(duì)未來(lái)事項(xiàng)作出假設(shè) l 考慮與特別風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的控制：對(duì)于特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)情況，并確定其是否已經(jīng)得到執(zhí)行 l 如果管理層未能實(shí)施控制以恰當(dāng)應(yīng)對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響 三、 僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法應(yīng)對(duì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

31、l 作為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的一部分，如果認(rèn)為僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無(wú)法將認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降低到可以接受的低水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的控制，并確定其執(zhí)行情況。 l 請(qǐng)注意287頁(yè)的表格 四、 對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的修正 l 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估應(yīng)以獲取的審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)，并可能隨著不斷獲取審計(jì)證據(jù)而做出相應(yīng)的變化。 l 如果通過(guò)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)與初始評(píng)估獲取的審計(jì)證據(jù)相矛盾，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修正風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，并相應(yīng)地修改原計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序。 l 評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與了解被審計(jì)單位及其環(huán)境及其環(huán)境一樣，也是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)地收集、更新與分析信息的過(guò)程，貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程的始終。