11第十一章 稅收籌劃與稅收征管制度

第十一章 稅收籌劃與稅收征管制度1學習目的 理解稅收籌劃的含義及基本方法；了解我國稅收征管法中關(guān)于稅務管理、稅款征收、稅務檢查與違章處理、稅務代理等方面的相關(guān)內(nèi)容。2目 錄 第一節(jié) 稅收籌劃 第二節(jié) 稅務管理 第三節(jié) 稅款征收 第四節(jié) 稅務檢查與違章處理 第五節(jié) 稅務代理3第一節(jié) 稅收籌劃 一、稅收籌劃的概念 二、稅收籌劃的方法4一、稅收籌劃的概念 稅收籌劃是指納稅人在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)(稅法及其他相關(guān)法律、法規(guī))的前提下，通過對納稅主體(法人或自然人)的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，在多種納稅方案中選擇較優(yōu)方案，以達到少繳稅、遞延繳納目標的一系列謀劃活動。5一、稅收籌劃的概念 狹義的稅收籌劃包括避稅籌劃、節(jié)稅籌劃和轉(zhuǎn)稅籌劃三種類型。廣義的稅收籌劃還包括了納稅人規(guī)避納稅風險的一切籌謀、策劃活動。61避稅 避稅是指納稅人利用稅法上的漏洞或不完善之處，通過對經(jīng)營及財務活動的人為安排，以達到規(guī)避或減輕繳納稅款的目的的行為。從法律的角度分析，避稅行為分為順法意識避稅和逆法意識避稅兩種類型。71避稅 順法意識避稅活動及其產(chǎn)生的結(jié)果與稅法的法意識相一致，它不會影響或削弱稅法的法律地位，也不會影響或削弱稅收的職能作用。逆法意識避稅活動是與稅法的法意識相悖的，它是利用稅法的不足進行反制約、反控制的行為，但并不影響或削弱稅法的法律地位。82節(jié)稅 節(jié)稅是指納稅義務人依據(jù)稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策，采取合法的手段大限度地享用優(yōu)惠條款，以達到減輕稅收負擔的合法行為。93轉(zhuǎn)稅 轉(zhuǎn)稅是一個純經(jīng)濟概念，稅負轉(zhuǎn)嫁的簡稱，它是指納稅人在不愿或不堪忍受稅負的情況下，通過提高價格或降低價格等方法將稅收負擔轉(zhuǎn)移給消費者或供應商的行為。104偷稅、欠稅和騙稅 偷稅、欠稅和騙稅行為一般情況下都被認定為違法行為，一經(jīng)查處都會收到相關(guān)法律的制裁。11二、稅收籌劃的方法 對于任何一個納稅人來說，其實際應繳納稅款的計算方法為：應納稅額=計稅依據(jù)稅率 （11.1）實際應繳納稅款=應納稅額應抵扣稅額 （11.2）12 一是減少計稅依據(jù)；二是降低適用稅率；三是增加應抵扣稅額；四是推遲稅款繳納時間。13一、減少計稅依據(jù) 減少計稅依據(jù)最常用最普遍的方法是扣除法。所謂扣除法是指在確定稅額時，將按照稅法規(guī)定能從計稅依據(jù)中扣除的項目予以扣除，從而減少實際應繳納稅額的方法。在稅收籌劃中，扣除法扣除的內(nèi)容包括稅項扣除、稅收饒讓、盈虧相抵等。14【案例11-1】減少增值稅計稅依據(jù)的籌劃 某時裝經(jīng)銷公司以幾項世界名牌服裝的零售為主，商品銷售的平均利潤為30%。他們準備在2006年春節(jié)期間開展一次促銷活動，以擴大該企業(yè)在當?shù)氐挠绊?。?jīng)測算如果將商品打八折讓利銷售。現(xiàn)以10000元銷售額為一個單元做基數(shù)，提出了以下三個操作方案。其一，讓利(折扣)20%銷售，即企業(yè)將10000元的貨物以8000元的價格銷售。其二，贈送20%的購物券，即企業(yè)在銷售10000元貨物的同時，另外再贈送2000元的購物券，持券人仍可以憑購物券購買商品。其三，返還20%的現(xiàn)金，即企業(yè)銷售10000元貨物的同時，向購貨人贈送2000元現(xiàn)金。這三種方案是目前企業(yè)通常采用的促銷方法，那么從稅收的角度講，哪一種方法對企業(yè)更有利呢？為了分析簡便，在這里僅分析增值稅的情況，選出最優(yōu)方案（如果綜合考慮所有涉稅稅種，所選方案未必是最優(yōu)方案）。15方案一，讓利20%銷售商品 因為讓利銷售是在銷售環(huán)節(jié)將銷售利潤讓渡給消費者，讓利20%銷售就是將計劃作價10000元的商品作價為8000元(購進成本為含稅價7000元)銷售出去。假設(shè)在其他因素不變的情況下，企業(yè)的應納增值稅的情況是：應納增值稅額為：8000(117%)17%7000(117%)17%=145.30(元)16方案二，贈送價值20%的購物券 也就是說，消費者凡購買價值10000元的商品，企業(yè)就贈送2000元的商品。該業(yè)務比較復雜，需將其每個環(huán)節(jié)作具體的分解，計算繳稅的情況如下：應納增值稅：公司銷售10000元商品時，應納增值稅為 10000(117%)17%7000(117%)17%=435.90(元)贈送2000元的商品，按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，應作視同銷售處理，應納增值稅為：2000(117%)17%2000(130%)(117%)17%=87.18(元)合計應納增值稅為:435.9087.18=523.08(元)17方案三，返還20%的現(xiàn)金 屬于還本銷售方式，返還的20%的現(xiàn)金不允許從銷售額中扣除，應納增值稅為：10000(117%)17%7000(117%)17%=435.90(元)由于采用了不同的促銷方法，按照稅法就形成了不同的扣除稅項。很顯然，方案一的扣除項數(shù)額最大，應納稅額必然最少，是三種方案中的最優(yōu)方案。18二、降低適用稅率 所謂降低適用稅率是指在存在不同稅率的情況下，通過各種籌劃方法，適用相對較低的稅率，從而減少應納稅額的方法。19【案例11-2】個人所得稅適用稅率檔次降低的籌劃 劉某為某縣國有企業(yè)的負責人，月工資收入4000元（包括各類津貼和月獎金），年終企業(yè)發(fā)給其年終獎金2000元，同時縣政府因其企業(yè)經(jīng)營得好，又發(fā)給其3000元獎勵金。此處可以三個月時間做一下比較。20若劉某在12月份一次性領(lǐng)取5000元獎金，那么劉某12月、1月、2月應納個人所得稅分別為（當?shù)販视杩鄢M用標準為1600元月）：12月份應納所得稅為（400050001600）20%375=1105（元）；1月份應納所得稅為（40001600）15%125=235（元）；2月份應納所得稅為同上235元。這樣，劉三個月共繳納個人所得稅1575元。21 如果劉某在12月份和1月份分兩次領(lǐng)取政府獎3000元，在1月份和2月份分兩次領(lǐng)取本單位獎金2000元，那么應納個人所得稅為：12月份應納所得稅為（400015001600）15%125=460（元）；月份應納所得稅為（4000150010001600）15%125=610（元）；月份應納所得稅為（400010001600）15%125=385（元）。三個月共納稅款1455元，這樣，通過籌劃后共少繳個人所得稅稅款120元。該例通過將收入均衡攤?cè)敫髟碌淖龇ㄊ惯m用稅率檔次降低，從而達到減輕稅負的目的。22三、增加抵扣稅額 在稅率和計稅依據(jù)既定的情況下，增加抵扣稅額就意味著納稅人實際繳納稅款的減少，增加抵扣稅額也是節(jié)稅的最基本方法。增加抵扣稅額采用的方法主要包括：稅額扣除、退稅額、免稅額、減稅額等。23四、推遲稅款繳納 推遲稅款繳納只是一種相對節(jié)稅的方法，歸根結(jié)底，并不能達到減輕納稅人稅負的目的。但是，可以對納稅人某一時期的稅收負擔起到“緩沖”和“減壓”的作用。24第二節(jié) 稅務管理 稅務管理就是國家的財政、稅務、海關(guān)等職能部門，為了實現(xiàn)稅收分配的目標，依據(jù)稅收分配活動的特點與規(guī)律，對稅收分配活動的全過程進行決策、計劃、組織、協(xié)調(diào)和監(jiān)督的一種管理活動。25稅收管理幾要素 1.主體：代表國家執(zhí)行稅收分配活動的稅務機關(guān)（國家稅務總局下屬的稅務系統(tǒng)）。2.客體：國家參與國民收入分配活動的全過程。3.依據(jù)：稅收分配活動的客觀規(guī)律和國家頒布的各項稅收法律、法規(guī)和規(guī)章制度等。4.目的：保證國家稅收分配的職能得以實現(xiàn)。26一、稅務登記管理 稅務登記又稱納稅登記，是稅務機關(guān)對納稅人的設(shè)立、變更、歇業(yè)以及生產(chǎn)、經(jīng)營活動情況進行登記管理的一項基本制度，也是納稅人已經(jīng)納入稅務機關(guān)監(jiān)督管理的一項證明。27一、稅務登記管理 開業(yè)稅務登記 變更、注銷稅務登記28二、賬簿、憑證管理u賬簿，是由具有一定格式而又聯(lián)結(jié)在一起的若干帳頁所組成，用來紀錄各項經(jīng)濟業(yè)務的簿籍，是編制報表的依據(jù)，也是保存會計數(shù)據(jù)資料的重要工具。u憑證，一般是指會計憑證。它是紀錄經(jīng)濟業(yè)務，明確經(jīng)濟責任并據(jù)以登記賬簿的書面證明。29二、賬簿、憑證管理u發(fā)票是單位或個人在購銷商品、提供或者發(fā)票是單位或個人在購銷商品、提供或者接受經(jīng)營服務以及從事其他經(jīng)營活動中，接受經(jīng)營服務以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、取得的用以記載經(jīng)濟業(yè)務活動并具開具、取得的用以記載經(jīng)濟業(yè)務活動并具有稅源監(jiān)控功能的收付款（商事）憑證。有稅源監(jiān)控功能的收付款（商事）憑證。u發(fā)票主要分為普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。發(fā)票主要分為普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。30二、賬簿、憑證管理 賬簿管理 發(fā)票管理31三、納稅申報 納稅申報是納稅人發(fā)生納稅義務后，依照稅法規(guī)定，就有關(guān)納稅事項向稅務機關(guān)提交書面報告的制度。納稅人依法履行納稅義務的一項法定手續(xù)。稅務機關(guān)辦理稅款征收業(yè)務的法定規(guī)程。32三、納稅申報 辦理納稅申報的對象u依法負有納稅義務的單位和個人u依法負有代扣代繳、代收代繳義務的單位和個人（扣繳義務人）33三、納稅申報u納稅申報的形式納稅申報的形式u直接申報u郵寄申報u數(shù)據(jù)電文34第三節(jié) 稅款征收 稅款征收是稅務機關(guān)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，將納稅義務人依法應繳納的工商各稅組織征收入庫的一系列活動的總稱。35第三節(jié) 稅款征收u稅款征收方式u查賬征收u查定征收u查驗征收u定期定額征收u委托代征稅款u郵寄納稅u其他方式36稅收保全措施與強制執(zhí)行措施 案例：迅捷打字社主要經(jīng)營打字復印業(yè)務，通過舉報稅案例：迅捷打字社主要經(jīng)營打字復印業(yè)務，通過舉報稅務機關(guān)了解到迅捷打字社有逃避納稅義務行為。為此，務機關(guān)了解到迅捷打字社有逃避納稅義務行為。為此，主管稅務機關(guān)責令迅捷打字社在主管稅務機關(guān)責令迅捷打字社在10日內(nèi)繳納稅款。第二日內(nèi)繳納稅款。第二天，該納稅人不但不繳納稅款，還將賬戶上的存款轉(zhuǎn)走。天，該納稅人不但不繳納稅款，還將賬戶上的存款轉(zhuǎn)走。稅務機關(guān)責令其在稅務機關(guān)責令其在3日內(nèi)提供納稅擔保，過了日內(nèi)提供納稅擔保，過了3天迅捷打天迅捷打字社仍未提供，鑒于這種情況，經(jīng)批準，主管稅務機關(guān)字社仍未提供，鑒于這種情況，經(jīng)批準，主管稅務機關(guān)扣押了迅捷打字社的一臺打印機，開了收條并立即以扣押了迅捷打字社的一臺打印機，開了收條并立即以600元價格（按二手打印機市場最低價為元價格（按二手打印機市場最低價為1500元）私下賣給元）私下賣給局內(nèi)某稅務干部，然后抵繳其應納的局內(nèi)某稅務干部，然后抵繳其應納的600元稅款。迅捷打元稅款。迅捷打字社提出稅務行政復議申請，認為稅務局扣押、變賣打字社提出稅務行政復議申請，認為稅務局扣押、變賣打印機的行為影響了正常業(yè)務，造成了很大損失，要求稅印機的行為影響了正常業(yè)務，造成了很大損失，要求稅務局給予賠償，同時要求賠償?shù)蛢r變賣打印機的差價。務局給予賠償，同時要求賠償?shù)蛢r變賣打印機的差價。37簡要評析：其一，稅務機關(guān)扣押財產(chǎn)的行為是正確的，但接其一，稅務機關(guān)扣押財產(chǎn)的行為是正確的，但接著直接變賣財產(chǎn)抵繳稅款是超前的行為，是錯誤著直接變賣財產(chǎn)抵繳稅款是超前的行為，是錯誤的，因為還未到的，因為還未到“限期期滿限期期滿”；其二，扣押未開具正式收據(jù)；其二，扣押未開具正式收據(jù)；其三，稅務機關(guān)將扣押財產(chǎn)低價處理給內(nèi)部人員，其三，稅務機關(guān)將扣押財產(chǎn)低價處理給內(nèi)部人員，也是一種違法行為。也是一種違法行為。因此，納稅人提出的兩項賠償要求應予支持。因此，納稅人提出的兩項賠償要求應予支持。38案例 某個體戶自2002年起在B縣某服裝市場經(jīng)營服裝，2005年4月該市場拆遷。該個體戶自2005年5月1日起搬至自己家中繼續(xù)從事經(jīng)營。同年7月10日，該縣國稅局在稅務登記驗證工作中發(fā)現(xiàn)其未辦理稅務登記變更手續(xù)，并少繳稅款6000元。國稅局發(fā)出限期改正通知書及限期納稅通知書，限其于7月25日前到國稅局辦理稅務登記變更手續(xù)、繳納稅款6000元及相應的滯納金500元。該個體戶到期未申請辦理變更手續(xù)，也未繳納稅款及滯納金。7月31日，經(jīng)縣國稅局局長批準，該局書面通知開戶銀行凍結(jié)其相當于應納稅及滯納金的存款，并對該個體戶處以3200元的罰款。B縣國稅局對個體戶處以3200元罰款是否有法律依據(jù)？是否應該凍結(jié)其銀行存款？39案例分析 1.對個體戶處3200元罰款有法律依據(jù)。稅收征管法規(guī)定：納稅人在規(guī)定期限內(nèi)不繳或者少繳應納稅款，經(jīng)稅務機關(guān)責令限期納稅，逾期仍未繳納的，稅務機關(guān)除依照本法第四十條的規(guī)定采取強制執(zhí)行措施追繳其不繳的稅款外，可以處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款。2.國稅局執(zhí)行中適用法律錯誤。根據(jù)規(guī)定，對該個體戶的違法行為，應采取強制執(zhí)行措施，而不是稅收保全措施，所以應通知銀行扣繳稅款和滯納金。40提示：稅收保全與強制執(zhí)行措施涉及的相關(guān)法律規(guī)定非常多，也容易引起和激化征納矛盾，因此，必須嚴格遵守法定程序，履行相應的手續(xù)。其中，在被執(zhí)行人不到場的情況下，必須制作現(xiàn)場筆錄（這是行政訴訟的特有證據(jù)），由見證人和稅務執(zhí)行人員簽字。41第四節(jié) 稅務檢查與違章處理 稅務檢查是各級稅務機關(guān)依照國家稅收法律及其他經(jīng)濟法規(guī)的有關(guān)規(guī)定對納稅人履行納稅義務的情況進行審查、監(jiān)督的經(jīng)濟管理活動。42第四節(jié) 稅務檢查與違章處理u稅務檢查權(quán)利和義務稅務檢查權(quán)利和義務u查賬權(quán)u場地檢查權(quán)u責成提供資料權(quán)u詢問權(quán)u查證權(quán)u查詢存款賬戶權(quán)43第四節(jié) 稅務檢查與違章處理u稅務檢查形式稅務檢查形式u稅務機關(guān)專業(yè)檢查u納稅人自查互查44第四節(jié) 稅務檢查與違章處理u違章處理違章處理u對納稅人違反稅務管理基本規(guī)定行為的處罰u對納稅人偷稅、騙稅、抗稅、行為的處理u對稅務機關(guān)、稅務人員違反規(guī)定的處理45第五節(jié) 稅務代理 稅務代理是稅務事務方面的委托人，委托稅務代理機構(gòu)或代理人，代為辦理稅收事宜的具有一定法律關(guān)系的民事活動。委托人是國家稅務機關(guān)、納稅人和扣繳義務人 接受委托的單位和個人是代理機構(gòu)和代理人員。（稅務代理事務所、會計師事務所、稅務咨詢公司等獨立于稅務機關(guān)和納稅人之外的第三者身份）46第五節(jié) 稅務代理u稅務代理模式稅務代理模式u以美國和加拿大為代表的松散性代理模式u以日本為代表的集中性代理模式47日本、美國、韓國、英國的稅務代理制度 1.日本的稅理士制度情況。日本的稅理士制度情況。日本是推行稅務代理制最早的國家之一。日本政府于1896年（明治29年）制定了營業(yè)稅法。該營業(yè)稅法以工商業(yè)者為納稅人。由于稅收負擔加重，于是工商業(yè)者中有的人向退職稅務官吏以及有會計素養(yǎng)的人要求“關(guān)于稅的商談”，也就是稅務咨詢，或是委托稅務代理申報。這就是稅務代理業(yè)在日本的開始。1904年日俄戰(zhàn)爭爆發(fā)，日本政府為了籌措戰(zhàn)爭費用，增收營業(yè)稅，于是來自工商業(yè)者的稅務咨詢或委托申報納稅的件數(shù)大增。稅務代理人作為職業(yè)專家也就固定下來了。1911年首先在大阪開始制定出稅務代辦監(jiān)督制度，1942年日本政府制定稅務代理士法，在全國統(tǒng)一實行。這就是日本現(xiàn)行稅理士制度的原型。第二次世界大戰(zhàn)后，日本政府進行了稅制改革，并引進了申報納稅制度。1951年制定了稅理士法，從此稅務代理士改稱稅理士。稅理士法頒布初期日本全國約有稅理士3000人。現(xiàn)已發(fā)展到65000人，加上稅理士事務所的雇員22萬人，是現(xiàn)在日本全國稅務人員的2倍多。在日本有80%的工商企業(yè)是委托稅理士事務所代為辦理納稅事宜的。48 2.美國的稅務代理制度情況。美國的稅務代理制度情況。美國是聯(lián)邦制國家，與此相適應的稅收制度也是實行聯(lián)邦、州、市（地方）三級稅收體制。因而在美國各州之間的稅法是不完全一樣的。在美國每個公民不僅要繳納聯(lián)邦稅，要繳納州稅，在個別的市公民還要繳納市稅。對于大多數(shù)美國人來說，不可能完全了解十分復雜的稅法以及稅務局對稅法條文所進行的具體規(guī)定。因此，由納稅人獨立地完成申報納稅確有實際困難。同時，違反稅法規(guī)定的處罰較為嚴厲，所以在美國納稅人中需要由精通稅法、具有專業(yè)技能的人和機構(gòu)為其代辦納稅方面的手續(xù)，充當其稅務代理人。美國的稅務代理制就是在這種情況下產(chǎn)生的。美國的稅務代理業(yè)是很發(fā)達的。據(jù)統(tǒng)計，美國的企業(yè)約有50%、個人幾乎是100%的稅務事宜由稅務代理人代辦。美國稅務代理主要依據(jù)美國財政部在1966年8月9日發(fā)布的第230號通知，即在美國開業(yè)的律師、注冊會計師、稅務師、審計師業(yè)務規(guī)則，對稅務代理人資格的條件、程序、懲戒措施、延伸教育等作了詳盡的規(guī)定，全國統(tǒng)一實行。以后隨著代理業(yè)務發(fā)展的需要，對該項通知還做了多次修改。49 3.韓國的稅務士制度情況。韓國的稅務士制度情況。韓國政府著手研究稅務代理制度是從1958年開始的。1960年韓國政府開始改革稅制，新的稅制較為復雜，納稅人自行辦理較為困難。為此，韓國政府認識到實行稅務代理制度的必要性，于1961年9月頒布稅務士法，10月頒布稅務士法施行令，11月頒布稅務士法則。同年12月韓國財政部根據(jù)稅務士法則的規(guī)定，舉行了第一次稅務士考試，從此韓國稅務士制度正式運行。韓國的稅務士法則對稅務師的使命、業(yè)務范圍、資格認證、考試制度、注冊登記、權(quán)利和義務、收費標準、行業(yè)組織等都作了具體規(guī)定。韓國稅務士制度的歷史雖然只有四十幾年，但其發(fā)展很快，目前簽過注冊稅務登記士已達26000人，稅務士事務所遍布全國各地。50 4.英國的稅務代理情況。英國的稅務代理情況。英國在1920年的稅制改革中，由于稅率的提高和稅法內(nèi)容的繁雜，納稅人為了避免因不能通曉稅法而多繳稅款，開始向?qū)＜艺埥?，于是，在英國的特許會計師、稅務律師中出現(xiàn)了以提出建議為職業(yè)的專家。10年以后，稅務檢查官吉爾巴德巴爾與其他稅務專家共同創(chuàng)立了租稅協(xié)會，成為英國唯一的專門從事稅務業(yè)務的專業(yè)團體。租稅協(xié)會的大多數(shù)會員限于某一稅種的專業(yè)服務為使委托人的應納稅額合法地減少到最小而提出建議。除日本、美國、韓國、英國實行稅務代理外，還有許多國家實行了形式不同的稅務代理制度。盡管世界各國（地區(qū)）稅務代理制的內(nèi)容與模式不同，但是，稅務代理制產(chǎn)生的歷史淵源卻是相近的。51第五節(jié) 稅務代理u稅務代理的原則稅務代理的原則u依法代理原則u自愿有償原則u客觀公正原則u優(yōu)質(zhì)高效原則u保守秘密原則52第五節(jié) 稅務代理u稅務代理人與稅務代理機構(gòu)稅務代理人與稅務代理機構(gòu)u稅務代理人：具有豐富的稅收實務工作經(jīng)驗，以及較高的稅收、會計理論知識以及法律基礎(chǔ)知識，通過國家注冊稅務師考試，并取得注冊稅務師資格的專門人員。u稅務代理機構(gòu)：稅務師事務所53第五節(jié) 稅務代理u業(yè)務范圍業(yè)務范圍u代理稅務登記、變更稅務登記和注銷稅務登記u代理發(fā)票領(lǐng)購手續(xù)u代理納稅申報或扣繳稅款報告u代理繳納稅款和申請減免稅u制作涉稅文書u審查納稅情況u建賬建制以及辦理賬務u開展稅務咨詢、受聘稅務顧問u申請稅務行政復議以及稅務行政訴訟u其他稅務代理的業(yè)務54【本章小結(jié)】本章主要講述了稅收籌劃與稅收征管方面的內(nèi)容。稅收籌劃是指納稅人在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)(稅法及其他相關(guān)法律、法規(guī))的前提下，通過對納稅主體(法人或自然人)的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，在多種納稅方案中選擇較優(yōu)方案，以達到少繳稅、遞延繳納目標的一系列謀劃活動。稅收籌劃與避稅、節(jié)稅等相關(guān)概念既有聯(lián)系也有區(qū)別。55【本章小結(jié)】稅收的征收與管理是我國稅收征管法規(guī)定的主要內(nèi)容。稅收征收管理包括稅務管理、稅款征收管理、稅務檢查三個方面。稅務違法行為應該承擔相應的法律責任和刑事責任。稅務代理是稅務代理人在稅法規(guī)定的代理范圍內(nèi)，受納稅人、扣繳義務人的委托或授權(quán)，代為辦理稅務事宜的各項行為的總稱。稅務代理的模式有集中型和松散型，我國屬于集中型。稅務代理的原則要遵循代理的基本原則，并且合乎稅務征收與管理的要求。稅務代理是我國稅務中介服務發(fā)展的新方向。56案例1：黃小姐2004年9月將其一套住房出租給張先生，期限一年，月租金2500元，包括水電費(黃小姐與張先生約定每月水電費最高限額300元)，據(jù)此，黃小姐每月要繳納個人所得稅(2500-800)20%=340(元)，黃小姐每月實際收入為1860元(2500-300-340)。57策劃建議：如果黃小姐不負擔水電費，同時相應地將租金降為每月2200的話 每月應納稅額為(2200-800)20%=280(元)每月實際收入為1920元(2200-280)，比原來增加60元(1920元-1860元)全年節(jié)稅為720元(60元12個月)58案例2 假定某內(nèi)資公司董事每月領(lǐng)取的收入為18,000元，則：1、若全額作為“工資、薪金所得”代扣代繳個人所得稅款，則其每月應繳納的個人所得稅額為：（18,000-2,000）*20%-375=2825元；2、若全額作為“勞動報酬所得”代扣代繳個人所得稅款，則其每月應繳納的個人所得稅額為：18,000*（1-20%）*20%=2,880元 59 3、若將其分解成兩部分，一部分作為董事費，一部分作為工資，各發(fā)放9,000元，則：（1）董事費按“勞務報酬所得”計算納稅，應繳納的個人所得稅額為：9,000*（1-20%）*0.2=1,440元；（2）工資按“工資、薪金所得”計算納稅，應繳納的個人所得稅額為：(9,000-2000)*0.2-375=1,025元；兩者合計，公司董事每月應繳納的個人所得稅額為：1,440+1,025=2,465元 60 通過簡單的加減關(guān)系可以知道，第三種方法與第一種方法相比，每月可以節(jié)約個人所得稅款為：2,825-2,465=360元，每年可節(jié)約的稅額為：360*12=4,320元；而第三種方法與第二種方法相比，每月可以節(jié)約個人所得稅款為：2,880-2,465=415元，每年可節(jié)約的稅額為：415*12=4,980元。61案例3 某鋼材廠屬增值稅一般納稅人，某月份銷售鋼材90萬元，同時又經(jīng)營農(nóng)機收入10萬元。則應納稅款計算如下：未分別核算：應納增值稅（9010）（117）1714.53（萬元）62 分別核算：應納增值稅90（117）1710（113）13 14.23（萬元）分別核算可以為該鋼材廠減輕0.3萬元（14.53萬元14.23萬元）稅負。63案例4 某商廈某月份共銷售商品90萬元，同時又經(jīng)營小吃，收入為10萬元，則應納稅款計算如下：未分別核算：應納增值稅100（117）1714.53（萬元）64 分別核算：應納增值稅90（117）1713.08（萬元）應納營業(yè)稅1050.5（萬元）總體稅負13.080.513.58（萬元）分別核算可以為該商廈節(jié)稅0.95萬元（14.53萬元13.58萬元）。65案例5 某印染有限公司準備更新一套供水設(shè)備。現(xiàn)有一套新型的具有循環(huán)節(jié)水功能的設(shè)備，價格100萬元，但市場上普通功能的供水設(shè)備只需80萬元，差價達20萬元。經(jīng)咨詢，按照現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，如果企業(yè)購買的是節(jié)水設(shè)備，可以享受40%的投資抵扣計稅所得額，年度少繳所得稅100*40%*33%13.2萬元。同時，企業(yè)還可以從節(jié)約的水費支出中得益7萬元，這樣二項一年的受益即超過了差價。因此，該公司果斷地選擇了購買節(jié)水設(shè)備。66案例6 某娛樂公司自己記賬KTV包房費收入2000萬元，煙酒銷售收入1000萬元，餐費收入1000萬元。該公司營業(yè)稅的應稅項目應為800萬元（2000+1000+1000）20%.67 某娛樂公司將煙酒銷售收入1000萬元，餐費收入1000萬元按餐飲業(yè)繳納營業(yè)稅，某娛樂公司實際繳納稅款為500萬元（200020%）+（20005%），少繳納300萬元稅款。68案例7 某公司購入一塊土地，并開始建造廠房，支付轉(zhuǎn)讓價款240萬元，合同規(guī)定的土地使用期限是10年。假設(shè)該地規(guī)定房產(chǎn)余值是按房產(chǎn)原值扣除30計算，廠房完工后，該土地每年需繳納房產(chǎn)稅2 40（130）1.22.02萬元。69 如果企業(yè)推遲一年建設(shè)，土地使用權(quán)要按規(guī)定攤銷，每年攤銷額為24萬元，所以其轉(zhuǎn)入在建工程的賬面價值為216萬元。廠房完工后，該土地每年需繳納房產(chǎn)稅1.81萬元。從以上計算可以看出，推遲一年開發(fā)，相應地滯后了土地使用權(quán)形成房屋原值的時間，可少繳房產(chǎn)稅2.02萬元；并且隨著土地使用權(quán)賬面價值的減少，該公司以后每年可少支出房產(chǎn)稅款0.21萬元。數(shù)額雖小，但考慮到房產(chǎn)稅是納稅人一項長期的固定支出，其節(jié)稅效果是不言而喻的。當然，如果企業(yè)只是一味地靠推后土地開發(fā)時間來減少稅款支出也是不可取的。只有當企業(yè)開發(fā)土地預計其帶來的利潤小于滯后開發(fā)所獲得的節(jié)稅額時，這種籌劃才有必要。70案例8：調(diào)整企業(yè)組織結(jié)構(gòu)避稅籌劃案例海拉爾康樂乳品廠隸屬于鄂溫克族自治族，內(nèi)部設(shè)有牧場和乳品加工分廠兩個分部，牧場生產(chǎn)的原奶經(jīng)乳品加工分廠加工成花色奶后出售。依據(jù)新增值稅有關(guān)政策的規(guī)定，該廠為工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，不屬于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，其最終產(chǎn)品也非農(nóng)產(chǎn)品，因而其加工出售的產(chǎn)品不享受農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷的免稅待遇，而依據(jù)增值稅條例的規(guī)定，該企業(yè)可以抵扣的進項稅額主要是飼養(yǎng)奶牛所消耗的飼料，包括草料及精飼料，而草料大部分為向農(nóng)民收購或牧場自產(chǎn)，按收購額的10扣除進項稅額；精飼料由于前道環(huán)節(jié)按現(xiàn)行政策實行免稅，因而乳品廠購進精飼料無法取得進項稅額抵扣憑證增值稅專用發(fā)票。所以，縱觀乳品廠的抵扣項目，僅為外購草料的10以及一小部分輔助生產(chǎn)用品，但是該企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品花色奶，適用于17的基本稅率，全額按17稅率計算銷項稅額，銷項減去進項稅額為該企業(yè)的應交稅金。該企業(yè)稅負達到了10以上，大大超過實施新稅制之前的稅收負擔，也影響了企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營。71 2000年伊始，海拉爾康樂乳品廠部會計師建議將牧場和乳品加工廠分開獨立核算，分為兩個獨立法人，分別辦理工商登記和稅務登記，但在生產(chǎn)協(xié)作上仍按以前程序處理，即牧場生產(chǎn)的鮮奶仍供給乳品加工廠銷售，但牧場和乳品加工廠之間按正常的企業(yè)間購銷關(guān)系結(jié)算，這樣處理，將產(chǎn)生以下效果：作為牧場，由于其自產(chǎn)自銷未經(jīng)加工的農(nóng)產(chǎn)品(鮮牛奶)，符合農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自銷農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的條件，因而可享受免稅待遇，稅負為零，銷售給乳品加工廠的鮮牛奶價格按正常的成本利潤率核定。作為乳品加工廠，其購進牧場的鮮牛奶，可作為農(nóng)產(chǎn)品進購處理，可按收購額計提10的進項稅額，這部分進項稅額已遠遠大于原來草料收購額的10，銷售產(chǎn)品，仍按原辦法計算銷項稅額。經(jīng)過以上的機構(gòu)分設(shè)，解決了原企業(yè)稅負畸重的矛盾，而且也不違背現(xiàn)行稅收政策的規(guī)定。72案例9 一先生在一家小型商場的快餐店就餐后，要求服務人員開具發(fā)票。服務人員為筆者開了一張商業(yè)零售發(fā)票。事后經(jīng)了解，這個單位并沒有少繳稅款，而是很好地運用了稅收政策，進行了納稅籌劃。73 該商場是小規(guī)模納稅人，每年的商品零售額不足100萬元，為了擴大經(jīng)營，謀求發(fā)展，在一樓增設(shè)兼營快餐的業(yè)務。根據(jù)增值稅暫行條例實施細則第六條規(guī)定：納稅人兼營非應稅勞務的，應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額，不分別核算或不能準確核算的，其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅。自1998年7月1日起，國務院決定小規(guī)模商品流通企業(yè)增值稅征收率由6調(diào)整到4后，該企業(yè)便在會計核算上合情合理利用了這一政策，即將主營業(yè)務和兼營業(yè)務合并核算。因此，快餐業(yè)務開出商業(yè)零售發(fā)票也就不足為奇了，餐飲業(yè)未納入地稅管理，地稅機關(guān)當然不能向其提供飲食業(yè)發(fā)票。本來應按5的稅率繳納營業(yè)稅的項目，卻繳納了增值稅，其按含稅銷售額計算的稅收負擔率降低了1.15個百分點54（14）（不考慮企業(yè)所得稅影響），從而達到了節(jié)稅的目的。74案例10 4月初，某建筑公司從當?shù)仄囐Q(mào)易公司（增值稅一般納稅人）購買了3輛轎車。這種轎車每輛價格為27.3萬元（含增值稅稅額）。這家建筑公司按照汽車貿(mào)易公司開具的“機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票”金額支付價款81.9萬元，其中車款70萬元，增值稅11.9萬元。該汽車貿(mào)易公司在進行汽車銷售時還提供“一條龍”服務，即代辦新車登記、上牌、保險等業(yè)務，并根據(jù)客戶的要求進行汽車美容、提供有關(guān)的工具與配件。這家建筑公司決定由汽車貿(mào)易公司代辦一切事務，又向汽車貿(mào)易公司繳納了汽車美容費、有關(guān)配件費等各類代辦費共計11萬元。75 按照車輛購置稅暫行條例的規(guī)定，企業(yè)申報繳納地車輛購置稅的計稅依據(jù)應當是購買汽車時向銷售者支付的增值稅之外的全部價款及價外費用，即不含稅的車款以及支付的各種代辦費、美容費之和。這家建筑公司應納車輛購置稅額（7011）108.1（萬元）。76 實際上，這家建筑公司完全可以少花錢。該公司如果自己辦理有關(guān)的辦證、上牌等事項，并且在履行辦證、上牌等手續(xù)之后再進行美容，再購置有關(guān)配件，就可以少繳車輛購置稅。這家建筑公司如果按照上述步驟操作，應當繳納的車輛購置稅70107（萬元）。兩相對比，該公司可以少繳納稅款1.1萬元。77 從目前的實際情況看，由于消費者在購置車輛時不了解相關(guān)的稅收政策，往往讓汽車銷售者代辦上牌等事項。有關(guān)的維修工具、配件等，也是在購置車輛時向汽車銷售者購置。甚至很多的購車者在購置車輛時，還同時要求銷售者提供裝璜服務。應當承認，消費者讓汽車銷售商代辦有關(guān)事項，確實可以省去很多的麻煩，花費一定的“銀子”是值得的。不過，消費者最好是在車輛上牌之后再購置維修工具，再進行汽車美容等，不要在購車時一次性搞定。78案例11：“夫妻店”的稅收籌劃實例 王某開設(shè)了一個經(jīng)營建材的店鋪，由其妻負責經(jīng)營管理。王某本人同時還承接了一些安裝工程。王某的家庭每年可獲得建材凈所得46000元，安裝工程凈所得24000萬元。王某全年應繳納的個人所得稅（4600024000）35675017550元。79 假如王某將店鋪分別登記為銷售建材與承接安裝工程兩個店鋪，并且注明經(jīng)營者分別為王某本人和其妻。假定經(jīng)營凈所得不變，那么，王某承接安裝工程的店鋪全年應繳納的個人所得稅240002012503550元。其妻經(jīng)營銷售水暖器材，全年應繳納的個人所得稅460003042509550元。在這種情況下，夫妻二人全年共繳納個人所得稅3550955013100元。王某將店鋪分開經(jīng)營后，夫妻二人少繳個人所得稅17550131004450元。80案例12：企業(yè)合理避稅有效降低成本 據(jù)中國國家稅務總局的有關(guān)人員稱，跨國公司每年“避稅”達幾百億元。隨著中國市場經(jīng)濟的發(fā)展及國內(nèi)經(jīng)營與國際慣例的接軌，避稅現(xiàn)象將越來越普遍。避稅是指納稅人在稅收法規(guī)許可的范圍內(nèi)，利用合法的手段，通過經(jīng)營和財務活動的安排盡量減少納稅稅額。前提是，形式上符合稅法的規(guī)定。81 轉(zhuǎn)讓定價避稅及其陷阱 實踐中針對不同的納稅對象有不同的避稅方法，其中基本方法之一是利用關(guān)聯(lián)交易，采取轉(zhuǎn)讓定價的形式，即關(guān)聯(lián)企業(yè)為共同獲取更多的利潤以高于或低于市場正常交易價格進行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓，在這種轉(zhuǎn)讓中，產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價格根據(jù)雙方的意愿，以達到少納稅的目的。在有關(guān)聯(lián)關(guān)系的A公司和B公司承擔的納稅負擔不一致的情況下，若B公司承擔的稅率高于A公司，有聯(lián)系的B公司就可以通過某種契約的形式，增加A公司利潤，減少B公司利潤，使他們共同承但的稅負及他們各自所承但的稅負達到最少。在企業(yè)內(nèi)部之間的稅率不一致的情況下，一般采取轉(zhuǎn)讓定價，將主要利潤轉(zhuǎn)向稅率低的企業(yè)進行避稅。82 如果充分利用國際避稅地，經(jīng)濟特區(qū)及稅收優(yōu)惠政策，通過轉(zhuǎn)讓定價法，將高稅區(qū)的公司的經(jīng)營所得通過壓低銷售價的方式轉(zhuǎn)入低稅區(qū)的公司之中，避稅效果更為明顯，當前跨國公司避稅主要采取這鐘方式。例如在我國很多合資公司就利用香港所得稅低的特點在香港設(shè)立子公司，然后把貨物壓低價格銷售給香港的子公司，從而達到避稅的目地。83 通過轉(zhuǎn)讓定價方法，一是通過關(guān)聯(lián)企業(yè)將費用分配到稅負較高的地區(qū)，有效的沖減利潤，從而縮小所得稅的計稅依據(jù)。二是通過關(guān)聯(lián)企業(yè)將利潤轉(zhuǎn)移到避稅地稅負較輕的地區(qū)。作為獨立核算的企業(yè)，“高價購買原材料、設(shè)備、人才、技術(shù)”、“低價賣出產(chǎn)品”，其結(jié)果是賬面利潤減少乃至虧損，從而有效的節(jié)約所得稅。這樣避稅應注意，轉(zhuǎn)移手法必須合理、合法，否則達不到避稅目的，反而可能形成逃稅。84 例如，某皮塑制品有限公司主要生產(chǎn)和銷售各式女涼鞋。該公司生產(chǎn)所需設(shè)備、原材料均由臺灣A公司提供，生產(chǎn)的產(chǎn)品亦全部銷給香港B公司（A公司的子公司）。該公司開辦的第一年，賬面銷售收入為46萬元，銷售成本122萬元，賬面純虧損。通過對該公司經(jīng)營和虧損情況的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該公司生產(chǎn)的一雙女涼鞋的成本是23.44元；而公司都以每雙鞋折合人民幣8.90原的價格賣給了香港B公司（確認為其關(guān)聯(lián)企業(yè)），造成銷售收入與銷售成本的倒掛。在企業(yè)無法提供他與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務往來有關(guān)材料的情況下，稅務機關(guān)依照稅法規(guī)定，決定采用“成本+費用+合理利潤”的方法進行調(diào)整。按照公司賬面成本、賬面其他費用及核定的利潤率換算，調(diào)整銷售收入后，認為該公司第一年已經(jīng)獲利，應當繳納所得稅。85 不論是企業(yè)之間還是企業(yè)內(nèi)部，以轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品定價方法從事避稅，都是利用利潤率的調(diào)整為根本。也就是說，轉(zhuǎn)讓定價是轉(zhuǎn)讓雙方對各自內(nèi)部創(chuàng)造的產(chǎn)品剩余價值進行分配時，在相互之間進行排列組合，以求最大限度地將其控制在自己手中或關(guān)聯(lián)企業(yè)手中，但是手段的和理性和合法性應給予相當注意。86 其他合理避稅方法 在轉(zhuǎn)讓定價避稅的同時，可以利用稅收優(yōu)惠政策，設(shè)置適合避稅的企業(yè)結(jié)構(gòu)。例如針對國際避稅區(qū)或低稅區(qū)，經(jīng)濟特區(qū)或經(jīng)營開發(fā)區(qū)及其稅收優(yōu)惠政策，很多企業(yè)通過以下方式進行避稅以減輕稅負。87 一是虛設(shè)常設(shè)經(jīng)營機構(gòu) 很多投資經(jīng)營企業(yè)利用特區(qū)或經(jīng)濟開發(fā)區(qū)的各項優(yōu)惠政策，在名義上將企業(yè)設(shè)在特區(qū)或經(jīng)濟開發(fā)區(qū)，實際業(yè)務活動則不在或不主要在區(qū)內(nèi)進行。這樣該企業(yè)在非特區(qū)獲得的經(jīng)營收入或者業(yè)務收入，就可以享受特區(qū)或經(jīng)濟開發(fā)區(qū)的稅收減免照顧，特區(qū)或經(jīng)營開發(fā)區(qū)境外的利潤所得就可以向境內(nèi)企業(yè)總部轉(zhuǎn)移而減少納稅。二是虛設(shè)信托財產(chǎn)使委托人按其意旨行事，形成委托人與信托財產(chǎn)的分離，但信托財產(chǎn)的經(jīng)營所卻歸在國際低稅區(qū)、特區(qū)或經(jīng)營開發(fā)區(qū)的企業(yè)名下，以達到逃避納稅義務的目的。另外，充分研究稅收規(guī)定，通過對企業(yè)的經(jīng)營方式、財務的合理安排，也可以達到避稅目的。88案例13 某稅務分局所在2008年6月10日實施檢查中，發(fā)現(xiàn)星星商店（個體）于2008年4月20日領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照后未申請辦理稅務登記。據(jù)此，該稅務所于2008年6月11日做出責令星星商店必須在2008年6月13日前辦理稅務登記，并處以500元罰款的決定。89案例分析 稅收征管法第十五條規(guī)定：“企業(yè)及企業(yè)在外地設(shè)立的分支機構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日三十日內(nèi)，持有關(guān)證件，向稅務機關(guān)申報辦理稅務登記”；稅收征管法第六十條規(guī)定：“未按照規(guī)定的期限申報辦理稅務登記的，可處以二千元以下罰款”該商店應于2008年5月20日前申請辦理稅務登記，現(xiàn)已超過規(guī)定的期限未辦理稅務登記，違反了上述規(guī)定，應予處理。90案例14 外來個體工商戶李某于2008年8月8日在本市取得了工商營業(yè)執(zhí)照，與同年9月5日申請辦理稅務登記。2009年2月17日李某因有嚴重制假行為被工商行政管理部門吊銷工商營業(yè)執(zhí)照，之后李某未辦理任何手續(xù)，離開本市。李某應辦理哪些手續(xù)？存在那些違法行為？91案例分析 李某在被吊銷工商營業(yè)執(zhí)照后，應先到稅務部門結(jié)清應納稅款、滯納金、罰款，繳銷發(fā)票、稅務登記證件和其他稅務證件；然后在3月2日前向原稅務登記機關(guān)領(lǐng)取注銷稅務登記申請審批表，如實填寫注銷登記事項內(nèi)容及原因，辦理注銷稅務登記。現(xiàn)李某的違法行為有：1）未按規(guī)定辦理注銷稅務登記；2）欠繳稅款；3）未繳銷發(fā)票；4）未繳銷稅務登記證件。92